Intentii de reglementare fiscala in unele acte ale UNBR

feature photo
Ferdinand Secosan
Avocat, Baroul Timis
Mircea Maier
Avocat, Baroul Timis

Articolul lunii in Curierul fiscal nr. 3/2012

Statutul profesiei de avocat contine, in mod neasteptat, cateva dispozitii de drept fiscal. Aceste dispozitii creeaza nedumeriri legitime cu privire la temeiul lor legal si la eficienta lor juridica. Este, oare, de domeniul unui statut al unei profesii reglementarea unor cauze de deductibilitate fiscala?

Prin art. 226 alin. (4) teza a II-a, Statutul profesiei de avocat dispune urmatoarele: „Cheltuielile cu recuperarea capacitatii de munca efectuate de avocat includ, nelimitativ, costurile transportului, cazarii, meselor, tratamentului de refacere etc. Toate aceste cheltuieli sunt necesare pentru exercitarea corespunzatoare a profesiei si sunt deductibile in conditiile legii”.

Ceva mai incolo, prin art. 231 alin. (6) teza a II-a, acelasi statut prevede astfel: „Primele de asigurare profesionala achitate de avocat sau de formele de exercitare a profesiei reprezinta cheltuieli profesionale obligatorii, legal datorate, integral deductibile pentru anul fiscal in curs, in conditiile legii”.

Problema reglementarii in materie fiscala pe calea unui statut

Prezenta reglementarilor de drept fiscal anterior citate in cuprinsul statutului unei profesii, oricare ar fi profesia respectiva, contravine regulii stabilite de art. 139 alin. (1) din Constitutie: „Impozitele, taxele si orice alte venituri ale bugetului de stat si ale bugetului asigurarilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege”. Din interpretarea extensiva a acestui text constitutional rezulta ca si deductibilitatile se stabilesc tot prin lege, din moment ce si acestea produc efecte directe in cuantumul veniturilor la bugetul de stat. Din acest motiv, reglementarea unor deductibilitati fiscale pe calea Statutului profesiei de avocat este neconstitutionala. Este de observat ca suntem in prezenta a doua tipuri de neconstitutionalitate.

Intai, una comuna ambelor reglementari statutare citate si oarecum inedita in peisajul jurisprudential constitutional. Este vorba despre o neconstitutionalitate de forma, si nu de fond. Intr-adevar, ceea ce este evident la o prima analiza a textelor pe care le criticam este neadecvarea lor normativa. In loc sa fie prezente in continutul unei legi, asa cum cere imperativ Constitutia Romaniei, ele se gasesc in continutul statutului unei profesii.

Al doilea tip de neconstitutionalitate este unul de fond si vizeaza doar reglementarea statutara din art. 226 antecitat. Motivul de neconstitutionalitate pe fond al acestui articol este de gasit in art. 16 alin. (1) din Constitutie: „Cetatenii sunt egali in fata legii si a autoritatilor publice, fara privilegii si fara discriminari”. Or, art. 226 alin. (4) teza a II-a din Statutul profesiei de avocat intentioneaza sa instituie in beneficiul avocatilor deductibilitati de care celelalte profesii liberale nu au parte. Daca o asemenea reglementare ar avea forta juridica data de o lege, ceea ce nu este cazul in speta, ea ar fi vadit discriminatorie. Discriminarea s-ar raporta atat la art. 16 alin. (1) din Constitutie, cat si la art. 14 din Conventia europeana a drepturilor omului, referitor la dreptul la nediscriminare, via art. 20 din Constitutie.

Opozabilitatea reglementarilor de drept fiscal din Statutul profesiei de avocat. Ineficienta juridica a acestor reglementari

Ceea ce impiedica ab initio ca dispozitiile statutare pe care le analizam sa produca efecte juridice nu este neconstitutionalitatea lor. In fond, nu putine au fost textele normative care au produs efecte juridice in ciuda neconstitutionalitatii lor. Abia formularea, judecarea si admiterea exceptiei de neconstitutionalitate in ce le priveste le-a privat ex nunc de efecte juridice. In cazul nostru, ceea ce face ineficiente juridic dispozitiile de tip fiscal amintite este simpla lor prezenta in statutul unei profesii. De esenta unui asemenea statut este ca reglementarile sale nu sunt si nu pot fi opozabile decat membrilor profesiei respective. Un statut nu are si nu poate avea efectul erga omnes al unei legi, chiar daca in fapt statutul este publicat in Monitorul Oficial, cum este cazul Statutului profesiei de avocat.

In speta, cauzele de deductibilitate analizate nu pot fi pe deplin opozabile autoritatilor fiscale. H.G. nr. 109/2009 privind organizarea si functionarea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala nu lasa nicio portita privind eventuala aplicare de catre ANAF a altor reglementari decat cele legale, respectiv a unor reglementari dintr-un Statut al unei profesii. Astfel, conform art. 4 alin. (1) lit. b) din aceasta H.G. nr. 109/2009, ANAF are ca obiectiv general „aplicarea unitara a prevederilor legislatiei fiscale”. Conform art. 4 alin. (3) pct. 1 lit. c), ANAF „elaboreaza si aplica procedurile de impunere pentru persoanele juridice si persoanele fizice, conform dispozitiilor legale”. Potrivit art. 4 alin. (2) pct. 34, ANAF „exercita exclusiv, nemijlocit si neingradit inspectia fiscala, in conditiile stabilite prin […] Codul de procedura fiscala […]”. Codul de procedura fiscala este clar in aceasta privinta, prin art. 1 alin. (1): „Prezentul cod reglementeaza drepturile si obligatiile partilor din raporturile juridice fiscale privind administrarea impozitelor si taxelor datorate bugetului de stat si bugetelor locale, prevazute de Codul fiscal” (s.n.).

Astfel, se pune problema, raportat la continutul reglementarilor fiscale si a celor din Statutul profesiei de avocat, daca autoritatile fiscale sunt tinute la aplicarea exclusiva a legislatiei fiscale, orice alt tip de reglementare nefiindu-le opozabil sau, dimpotriva, daca reglementarile de tip statutar pot produce si ele efecte juridice si in ce sens. Intr-un prim caz, s-ar considera ca deductibilitatile stabilite prin Statutul profesiei de avocat sunt lipsite de orice efect juridic, ele neputand constitui temeiul unor eventuale aparari judiciare sau extrajudiciare in caz de litigiu cu autoritatile fiscale. S-ar putea considera totusi ca aceste reglementari statutare profesionale nu ar fi lipsite de efecte pe plan fiscal, avand in vedere calitatea contribuabililor, respectiv aceea de avocati?

Probleme similare ridicate de Decizia nr. 116/03.02.2006, a Consiliului Uniunii Nationale a Barourilor din Romania

Prin art. 1 alin. (1), din aceasta decizie , s-a stabilit ca intra sub incidenta secretului profesional al avocatului convorbirile sale telefonice, sub aspectul identitatii corespondentului, al identitatii titularului postului telefonic corespondent, al datei si duratei convorbirii telefonice s.a. Prin art. 1 alin. (3), al aceleiasi decizii, in raporturile cu organele fiscale, pentru stabilirea deductibilitatii cheltuielilor privind convorbirile telefonice, se prezuma ca toate convorbirile telefonice efectuate de la un telefon apartinand unei forme de exercitare a profesiei de avocat, ori prin utilizarea unei cartele telefonice achizitionate de forma de exercitare a profesiei, sunt efectuate in interesul profesiei. Intrucatva simetric, art. 2 alin. (1) prevede ca intra sub incidenta secretului profesional toate deplasarile in interes profesional ale avocatului, cu masina proprie sau cu cea a formei de exercitare a profesiei, iar la art. 2 alin. (3) se precizeaza ca in raporturile cu organele fiscale si pentru stabilirea deductibilitatii cheltuielilor privind autovehiculul proprietate a formei de exercitare a profesiei (amortizare, rata leasing, asigurari obligatorii etc.), se prezuma ca toate deplasarile efectuate cu acest autoturism sunt efectuate in interesul profesiei. La art. 3 se precizeaza ca decizia este obligatorie si executorie.

Se pune problema pentru cine este obligatorie si executorie aceasta decizie. Pentru avocati? Caci ei sunt destinatarii deciziei si lor li se impune o anumita conduita fata de organul fiscal, in masura in care s-ar pune in discutie anumite cheltuieli, conduita la care avocatul ar fi obligat in virtutea obligatiei de confidentialitate, a dreptului la inviolabilitatea sediului profesional si la respectarea corespondentei de orice fel cu clientul. Sau decizia e obligatorie si executorie pentru organele fiscale? Care ar trebui sa ia in calcul situatia contribuabililor avocati, tinuti tocmai de aceste obligatii profesionale, si sa aplice reglementarile fiscale in sensul Deciziei?

Din nou, un text normativ de interes intern, cu circulatie interna si, in final, cu o opozabilitate strict interna in cadrul profesiei de avocat, intentioneaza sa normeze in materia unor raporturi juridice externe profesiei de avocat, care sunt de competenta unei legi, si nicidecum a unei decizii de organ de conducere al acestei profesii.

In lumina argumentelor prezentate supra, consideram ca organele fiscale au deplina libertate (si chiar deplina obligatie) de a ignora cu desavarsire o astfel de prevedere. In aceeasi logica, am spune ca si instanta de contencios administrativ investita sa judece un litigiu in care se invoca un asemenea „temei” juridic ar trebui sa procedeze la fel. Cand se iveste situatia aplicarii unor prezumtii, instanta nu poate judeca decat fie aplicand prezumtii legale, fie aplicand prezumtii judiciare. Or, prezumtia stabilita prin Decizia Consiliului UNBR citata nu este nici legala (nefiind instituita printr-o lege), nici judiciara (nefiind produsul „luminilor si intelepciunii magistratului”, in exprimarea plastica a art. 1203 C.civ. de la 1864). Ea poate fi considerata ca fiind o prezumtie a UNBR, nimic mai mult.

Am avut, totusi, surpriza sa constatam ca cel putin o instanta din Romania si-a insusit Decizia Consiliului UNBR nr. 116/2006 drept temei de drept al unei solutii date in legatura cu deductibilitatea cheltuielilor telefonice ale unui avocat: este vorba despre Tribunalul Dolj. Prin decizia nr. 4435/2009, Curtea de Apel Craiova a admis pe o exceptie recursul D.G.F.P. Dolj si a casat cu trimitere spre rejudecare sentinta nr. 874/2009 a Tribunalului Dolj, intr-o cauza avand ca obiect anularea unor acte administrative fiscale, formulata de un cabinet de avocatura. In considerentele deciziei sale, Curtea de Apel Craiova retine ca Tribunalul Dolj a admis actiunea cabinetului de avocatura, recunoscand, intre altele, deductibilitatea integrala a cheltuielilor efectuate de avocatul respectiv cu cartelele telefonice. Daca completul respectiv al Tribunalului Dolj ar fi invocat in aceasta chestiune o prezumtie proprie, permisa de art. 1203 C.civ. de la 1864 (in vigoare la acea data), nu ar fi fost nimic de obiectat. Insa completul care a judecat cauza a invocat in sprijinul solutiei sale Decizia Consiliului UNBR nr. 116/2006. Dupa ce a redat succint continutul incident in cauza al acestei decizii, instanta a conchis astfel: „Prin urmare, cheltuielile aferente achizitionarii cartelelor telefonice de catre reclamant sunt prezumate a fi efectuate in interesul profesiei, fiind cheltuieli deductibile”. Sintagma „prin urmare” evidentiaza fara dubiu ca instanta a considerat ca temei de drept aplicabil in cauza prezumtia instituita prin decizia Consiliului UNBR, careia i-a dat deplina eficienta juridica. Se pune problema daca instanta a ignorat astfel caracterul strict intern al unei asemenea decizii, neobservand ca ea este opozabila strict membrilor UNBR si nicidecum autoritatilor fiscale sau instantelor de judecata, sau daca, pe de alta parte, a pronuntat o solutie temeinica si legala avand in vedere situatia speciala a contribuabililor avocati.

(…)

Concluzii

Consideram ca atat cele doua dispozitii statutare analizate in prezentul articol, cat si Decizia nr. 116/2006 a UNBR in intregul ei, ar trebui abrogate pe caile prevazute de Legea avocaturii: dispozitiile statutare prin hotarare a Congresului avocatilor [conform art. 64 alin. (1) lit. d), iar Decizia printr-o alta Decizie a Consiliului UNBR [conform art. 66 lit. c) si s)]. Cu exceptia uneia, reglementarile de tip fiscal analizate nu reclama neaparat urgenta in abrogarea lor. Este „doar” o chestiune de legalitate, de eficienta juridica si, in final, de prestanta juridica a unui act al profesiei de avocat ca acesta sa fie in acord cu legislatia in vigoare. Urgenta in abrogare reclama, insa, art. 1 si 2 din Decizia nr. 116/2006 a Consiliului UNBR

Urgenta vine din aceea ca, in contextul unui control fiscal, aceasta reglementare pune avocatii in postura de neinvidiat de a opta intre respectarea deciziei, care obliga, pentru protectia secretului profesional, la refuzul prezentarii documentelor justificative referitoare la convorbirile lor telefonice (lista clientilor, numerele de telefon ale acestora, desfasuratorul convorbirilor) si la utilizarea autovehiculelor, si respectarea Codului de procedura fiscala, care ii obliga la sarcina probei, la furnizarea de informatii organelor fiscale si, deci, la prezentarea documentatiei respective.

Cu alte cuvinte, daca doresti sa iti deduci cheltuielile cu convorbirile telefonice sau cu autovehiculele efectuate in interesul profesiei si sa faci dovada ceruta de Codul de procedura fiscala, va trebui sa incalci Decizia Consiliului UNBR, iar daca vrei sa respecti Decizia Consiliului UNBR, va trebui sa renunti la deducerea acestor cheltuieli, pentru ca iti este interzis sa faci dovada lor.

in extras


Puteti achizitiona revista tiparita pe

.
.
.
.
.

Adauga comentariu

*

Acest site folosește cookie-uri. Continuarea navigării presupune că ești de acord cu utilizarea cookie-urilor. Informații suplimentare

The cookie settings on this website are set to "allow cookies" to give you the best browsing experience possible. If you continue to use this website without changing your cookie settings or you click "Accept" below then you are consenting to this.

Close