Noi reglementari contabile aplicabile de la 1 ianuarie 2015

In M.Of. nr. 963 din 30 decembrie 2014 a fost publicat OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale individuale si situatiile financiare anuale consolidate. Acesta s-a aplicat de la 1 ianuarie 2015, data la care s-a abrogat OMFP nr. 3055/2009 si OMFP 2239/2011.

 

In vederea stabilirii cerințelor de raportare contabila Ordinul prevede urmatoarele categorii de entitați: microentitatile, entitatile mici si entitatile mijlocii si mari. Microentitatile sunt entitatile care, la data bilanțului, nu depasesc limitele a cel puțin doua dintre urmatoarele trei criterii:

1.a) totalul activelor: 350.000 euro;

2.b) cifra de afaceri neta: 700.000 euro;

3.c) numarul mediu de salariați in cursul exercițiului financiar: 10.

Potrivit Ordinului, microentitațile prezinta situații financiare anuale ce conțin un bilant prescurtat, un cont prescurtat de profit si pierdere si note explicative cuprinzand un numar redus de informatii (limitate la cele care trebuie prezentate obligatoriu, potrivit directivei).

Entitatile mici sunt entitatile care, la data bilanțului, nu se incadreaza in categoria microentitatilor si care nu depasesc limitele a cel puțin doua dintre urmatoarele trei criterii:

4.a) totalul activelor: 4.000.000 euro;

5.b) cifra de afaceri neta: 8.000.000 euro;

6.c) numarul mediu de salariați in cursul exercițiului financiar: 50.

Pentru entitatile mici s-a prevazut obligatia intocmirii unui bilant prescurtat, a unui cont de profit ;i pierdere prescurtat, iar notele explicative intocmite de acestea sunt mai putin detaliate fața de cele prevazute pentru entitațile mijlocii si mari. Totodata, ca urmare a cresterii criteriilor de marime fața de cele prevazute in prezent de Ordinul ministrului finantelor publice nr. 3055/2009 (totalul activelor: de la 3.650.000 euro la 4.000.000 euro, iar cifra de afaceri neta: de la 7.300.000 euro la 8.000.000 euro), unele entitati care intocmeau situatii financiare cu cinci componente urmeaza sa intocmeasca situatii financiare cu trei componente (opțional entitațile mici pot intocmi situația fluxurilor de trezorerie si/sau situația modificarilor capitalului propriu). Legiuitorul a ales sa nu diferențieze cerințele de raportare intre entitațile mijlocii si cele mari. Categoria entitaților mijlocii si mari include entitatile care, la data bilanțului, depasesc limitele a cel puțin doua dintre urmatoarele trei criterii:

4.a) totalul activelor: 4.000.000 euro;

5.b) cifra de afaceri neta: 8.000.000 euro;

6.c) numarul mediu de salariați in cursul exercițiului financiar: 50.

Ordinul prevede cerințele de raportare privind plațile catre guverne.

In functie de criteriile de marime, grupurile se clasifica in doua categorii: grupuri mici si mijlocii, respectiv grupuri mari. Grupurile mici si mijlocii sunt exceptate de la obligatia de a intocmi situatii financiare anuale consolidate si un raport consolidat al administratorilor, cu exceptia cazului in care una dintre entitatile afiliate este o entitate de interes public. Grupurile mici si mijlocii sunt grupurile constituite din societatile-mama si filialele care urmeaza sa fie incluse in consolidare si care, pe baza consolidata, nu depasesc limitele a cel putin doua dintre urmatoarele trei criterii la data bilantului societatii-mama:

1.a) totalul activelor: 24 000 000 EUR;

2.b) cifra de afaceri neta: 48 000 000 EUR;

3.c) numarul mediu de salariati in cursul exercitiului financiar: 250.

O societate-mama intocmeste situatii financiare anuale consolidate incepand cu primul exercitiu financiar in care sunt depasite criteriile de marime, in conditiile prevazute la Capitolul 8 „Situatii financiare anuale consolidate si rapoarte consolidate”.

Sunt preluate definițiile termenilor din Directiva 34/2013 si sunt prezentate caracteristicile calitative din Cadrul conceptual pentru raportarea financiara.

Tratamente contabile noi

Tratamentul contabil aplicabil pentru modificarea politicilor contabile

Potrivit OMFP nr. 1802/2014, efectele modificarii politicilor contabile aferente exercitiilor financiare precedente se inregistreaza pe seama rezultatului reportat (contul 1173 „Rezultatul reportat provenit din modificarile politicilor contabile”), daca efectele modificarii pot fi cuantificate. Efectele modificarii politicilor contabile aferente exercitiului financiar curent se contabilizeaza pe seama conturilor de cheltuieli si venituri ale perioadei. Ordinul precizeaza totodata si ca, atunci cand efectul modificarii politicii contabile este imposibil de stabilit pentru perioadele trecute, modificarea politicilor contabile se efectueaza pentru perioadele viitoare, incepand cu exercitiul financiar curent si exercitiile financiare urmatoare celui in care s-a luat decizia modificarii politicii contabile. Pentru reflectarea noului tratament in planul de conturi a fost inclus un cont nou (contul 1173 „Rezultatul reportat provenit din modificarile politicilor contabile”). In cazul modificarii politicilor contabile pentru o perioada anterioara, entitatile trebuie sa ia in considerare efectele fiscale ale acestora. Se menține interdicția din OMFP 3055/2009 de a nu modifica bilantul perioadei anterioare celei de raportare in cazul modificarii politicilor contabile si al corectarii unor erori.

Evaluarea si contabilizarea avansurilor in valuta

Avansurile in valuta sunt asimilate elementelor nemonetare care nu trebuie actualizate la cursul de inchidere. La aplicarea pentru prima data a noilor reglementari, sumele reprezentand avansuri acordate pentru imobilizari corporale, respectiv necorporale, se preiau in conturile 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizari corporale” si 4094 „Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale”, la valoarea rezultata din evaluarea efectuata la 31 decembrie 2014, potrivit Ordinului ministrului finantelor publice nr. 3.055/2009, cu modificarile si completarile ulterioare.

4093 Avansuri acordate pentru imobilizari corporale=232 Avansuri acordate pentru imobilizari corporale

4094 Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale=234 Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale

Incepand cu data de 1 ianuarie 2015, sumele inregistrate in aceste conturi, precum si cele reflectate in conturile 409 „Furnizori – debitori” si 419 „Clienti – creditori”, nu mai fac obiectul evaluarii in functie de cursul valutar la sfarsitul fiecarei luni.

Tratamentul modificarilor ulterioare ale provizionului pentru dezafectarea imobilizarilor

Sunt preluate tratamentele contabile prevazute de interpretarea IFRIC 1 pentru modificarile ulterioare ale provizionului pentru dezafectare. Acestea difera in funcție de modelul de evaluare utilizat pentru imobilizarea corporala in costul careia este capitalizata valoarea provizionului. Daca aceasta este evaluata utilizandu-se modelul bazat pe cost, modificarile provizionului trebuie adaugate la costul sau (21=1513) sau trebuie deduse din costul acestei in perioada curenta (1513=21). Valoarea dedusa nu trebuie sa depaseasca valoarea sa contabila. Daca o scadere a datoriei depaseste valoarea contabila a imobilizarii, excedentul trebuie recunoscut imediat in contul de profit si pierdere. Daca ajustarea genereaza o marire a costului imobilizarii, entitatea trebuie sa analizeze daca este necesara inregistrarea unei deprecieri.

Daca imobilizarea este evaluata utilizandu-se modelul reevaluarii modificarile datoriei ajusteaza diferenta din reevaluare, astfel: o scadere a datoriei majoreaza surplusul din reevaluare din capitalurile proprii (1513=105), cu exceptia cazului in care ea reia un deficit din reevaluare al aceleiasi imobilizari care a fost recunoscut anterior drept cheltuiala (si trebuie recunoscuta in contul de profit si pierdere); iar o crestere a datoriei trebuie recunoscuta in contul de profit si pierdere, exceptand cazul in care reduce surplusul din reevaluare din capitalurile proprii, in limita oricarui sold creditor existent pentru acea imobilizare (105=1513). In cazul in care o scadere a datoriei depaseste valoarea contabila care ar fi fost recunoscuta daca imobilizarea ar fi fost contabilizata conform modelului bazat pe cost, excedentul trebuie recunoscut imediat in contul de profit si pierdere. O modificare a datoriei este un indiciu ca imobilizarea ar putea sa necesite o reevaluare pentru a se asigura faptul ca valoarea contabila nu difera semnificativ de cea care ar fi determinata utilizandu-se valoarea justa la finalul perioadei de raportare. Daca este necesara o reevaluare, toate imobilizarile din acea clasa trebuie reevaluate.

Efectul trecerii timpului asupra valorii provizionului este imputat unei cheltuieli financiare (ct. 6861 „Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor”=1513).

Au fost introduse conturi distincte pentru evidentierea veniturilor si cheltuielilor rezultate in urma reevaluarii (755 si 655) precum si un cont de rezultat reportat pentru evidențierea surplusului din reevaluare realizat din rezerva din reevaluare (1175 Rezultatul reportat reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare).

Tratamentul reducerilor comerciale primite/acordate

Reducerile comerciale acordate de furnizor si inscrise pe factura de achizitie diminueaza costul de achizitie al bunurilor. Daca achizitia de produse si acordarea reducerii comerciale sunt tratate impreuna, reducerea ajusteaza, de asemenea, costul de achizitie al bunurilor. Reducerile comerciale primite ulterior facturarii corecteaza costul stocurilor la care se refera, daca acestea mai sunt in gestiune. Daca stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai sunt in gestiune, acestea se evidentiaza distinct in contabilitate (contul 609 „Reduceri comerciale primite”), pe seama conturilor de terti. Reducerile comerciale acordate ulterior facturarii, indiferent de perioada la care se refera, se evidentiaza distinct in contabilitate (contul 709 „Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terti. Daca vanzarea de produse si acordarea reducerii comerciale sunt tratate impreuna, reducerile ajusteaza veniturile din vanzare.

Reducerile comerciale legate de prestarile de servicii, primite ulterior facturarii, respectiv acordate ulterior facturarii, indiferent de perioada la care se refera, se evidentiaza distinct in contabilitate (contul 609 „Reduceri comerciale primite”, respectiv contul 709 „Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terti.

Modificarea tratamentului contabil al titlurilor dobandite ca urmare a participarii la capitalul social al unei societati cu aport in natura

Diferenta dintre valoarea imobilizarilor financiare dobandite si valoarea neamortizata a imobilizarilor care au constituit obiectul participarii in natura la capitalul altor entitati, precum si diferenta dintre valoarea participatiilor primite ca urmare a participarii cu active pe termen scurt (creante) si valoarea activelor care fac obiectul participatiei se inregistreaza pe seama veniturilor (contul 768 „Alte venituri financiare”), la data dobandirii acelor titluri. Soluțiile nu sunt coerente in ceea ce priveste natura veniturilor inregistrate deoarece diferenta dintre valoarea titlurilor primite ca urmare a participarii cu marfuri la capitalul altor entitati si valoarea marfurilor, la data dobandirii acelor titluri este recunoscuta pe seama veniturilor din exploatare (contul 758 „Alte venituri din exploatare”) . Sumele care au fost reflectate, potrivit Ordinului ministrului finantelor publice nr. 3.055/2009, cu modificarile si completarile ulterioare, in contul 106 „Rezerve”, reprezentand diferenta dintre valoarea actiunilor dobandite si valoarea neamortizata a imobilizarilor care au constituit obiectul participarii in natura la capitalul entitatilor la care se detin respectivele titluri se reiau la venituri (contul 768 „Alte venituri financiare”) la data scoaterii din evidenta a respectivelor titluri.

Diferenta dintre valoarea creantelor cedate in schimbul titlurilor primite si valoarea mai mica a titlurilor primite, la data dobandirii acelor titluri se recunoaste pe seama cheltuielilor de exploatare (contul 654 „Pierderi din creante si debitori diversi”).

Tratamentul contabil al acțiunilor primite fara plata

Indiferent de categoria in care sunt clasificate actiunile primite fara plata, contravaloarea acestora se inregistreaza in contrapartida cu contul 768 „Alte venituri financiare.”

Clarificari si completari privind contabilizarea programelor de fidelizare a clientilor

Unele entitati pot practica programe de fidelizare a clientilor, care presupun acordarea de puncte cadou acestora. Aceste puncte cadou pot fi utilizate pentru a achizitiona bunuri sau servicii gratuite sau cu pret redus, ca parte a unei tranzactii de vanzare de bunuri sau prestari de servicii, sub rezerva indeplinirii unor eventuale conditii suplimentare. Entitatea contabilizeaza punctele cadou ca o componenta identificabila a tranzactiei in cadrul careia acestea sunt acordate (contul 472 „Venituri inregistrate in avans”/analitic distinct). Suma corespunzatoare punctelor cadou se recunoaste drept venit in momentul in care entitatea isi indeplineste obligatia de a furniza premiile sau la expirarea perioadei in cadrul careia clientii pot utiliza punctele cadou. Daca se estimeaza ca nivelul cheltuielilor necesare indeplinirii obligatiei de a furniza premiile depaseste contravaloarea primita sau de primit pentru acestea, la data la care clientul le rascumpara, pentru diferenta aferenta entitatea inregistreaza in contabilitate un provizion. Conditia pentru inregistrarea ca venituri in avans a valorii punctelor cadou este ca programul de fidelizare practicat de entitate sa permita cunoasterea, in orice moment, a urmatoarelor informatii: valoarea punctelor cadou acordate, termenele la care expira valabilitatea acestora, valoarea punctelor cadou onorate si valoarea punctelor cadou existente, ce urmeaza a fi onorate in perioada urmatoare. In situatia in care entitatea nu dispune de un sistem de evidenta a punctelor cadou sau in cazul in care entitatea practica alte sisteme de fidelizare a clientilor, cum ar fi cupoane valorice, tichete, aceasta inregistreaza venituri curente in clasa 7„Conturi de venituri” pentru suma totala si, concomitent, un provizion aferent costurilor estimate a fi suportate pentru onorarea obligatiilor asumate.

Completari privind provizioanele pentru riscuri si cheltuieli

Ordinul include precizari suplimentare privind categoriile de provizioane pentru riscuri si cheltuieli.

Provizioanele pentru terminarea contractului de munca se constituie pentru obligatiile asumate de entitate in relatie cu angajatii, pentru terminarea contractului de munca, de exemplu, obligatii rezultate din contractul colectiv de munca, de a plati o suma in corelare cu numarul de ani lucrati in entitate. Aceste provizioane se recunosc atunci cand exista certitudinea achitarii lor intr-o perioada previzibila de timp.

Provizioane in legatura cu acorduri de concesiune

In cazul in care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o obligatie contractuala de a intretine infrastructura la un anumit nivel de utilizare sau de a aduce infrastructura intr-o anumita stare inainte de a fi predata concedentului la sfarsitul acordului de serviciu, drept obligatii de indeplinit ca o conditie a licentei primite, aceste obligatii contractuale de a intretine sau de a reabilita infrastructura se recunosc drept provizion si se evalueaza la cea mai buna estimare a cheltuielii care ar fi necesara pentru a deconta obligatia actuala la data bilantului.

Provizioane pentru contracte cu titlu oneros

Daca o entitate are un contract cu titlu oneros, obligatia contractuala actuala prevazuta in contract trebuie recunoscuta si evaluata ca provizion.

Alte provizioane

In categoria altor provizioane se includ provizioane constituite pentru:

– alte beneficii pe care entitatea urmeaza sa le plateasca angajatilor sau persoanelor dependente de acestia, care nu sunt legate de restructurare, pensii, impozite sau terminarea contractului de munca;

– cheltuielile legate de protectia mediului inconjurator, pentru: protejarea aerului; gestiunea apelor uzate; gestiunea deseurilor, protejarea solului, a apelor subterane si a apelor de suprafata; protejarea biodiversitatii si a peisajului; alte activitati de protejare a mediului inconjurator;obligatii asumate in comun cu o terta parte etc.

Sumele datorate si neachitate personalului (concediile de odihna si alte drepturi de personal), respectiv eventualele sume care urmeaza sa fie incasate de la acesta, aferente exercitiului in curs, se inregistreaza ca alte datorii si creante in legatura cu personalul.

Concediile de odihna se inregistreaza pe seama datoriilor atunci cand suma lor este comensurata in baza statelor de salarii sau a altor documente care sa justifice suma respectiva. In lipsa acestora, sumele reprezentand concedii de odihna se recunosc pe seama provizioanelor. Aceste prevederi se aplica si in cazul bonusurilor acordate personalului.

Stabilirea perioadei maxime de amortizare a cheltuielilor de dezvoltare si fondului comercial

Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaza pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, dupa caz. In cazul in care durata contractului sau durata de utilizare depaseste 5 ani, durata de amortizare a cheltuielilor de dezvoltare nu poate depasi 10 ani.

In cazul in care fondul comercial este tratat ca un activ, acesta se amortizeaza, de regula, in cadrul unei perioade de maximum cinci ani. Totusi, in cazurile exceptionale in care durata de utilizare a fondului comercial nu poate fi estimata in mod credibil, entitatile pot sa amortizeze fondul comercial in mod sistematic intr-o perioada de peste 5 ani, cu conditia ca aceasta perioada sa nu depaseasca 10 ani.

Clarificari privind tratamentul contabil al costurilor inspecțiilor

In cazul inspectiilor sau reviziilor generale regulate, efectuate de entitate pentru depistarea defectiunilor, la momentul efectuarii fiecarei inspectii generale, costul acesteia poate fi recunoscut drept cheltuiala sau in valoarea contabila a elementului de imobilizari corporale ca o inlocuire, daca sunt respectate criteriile de recunoastere. In cazul recunoasterii costului inspectiei ca o componenta a activului, valoarea componentei se amortizeaza pe perioada dintre doua inspectii planificate.

Prevederile referitoare la posibilitatea recunoasterii costurilor cu revizii si inspectii drept componente ale imobilizarilor corporale se aplica in cazul imobilizarilor corporale ale caror costuri de inspectie si revizie sunt semnificative, cum ar fi avioane, nave maritime si fluviale, echipamente complexe, conform politicilor contabile aprobate.

Costul reviziilor si inspectiilor curente, altele decat cele recunoscute, ca o componenta a imobilizarii reprezinta cheltuieli ale perioadei.

Clarificari privind clasificarea datoriilor in curente si necurente (preluarea prevederilor IAS 1)

Atunci cand o entitate incalca, la sau inainte de finalul perioadei de raportare, o prevedere dintr-un acord de imprumut pe termen lung si aceasta incalcare are drept efect faptul ca datoria devine exigibila la cerere, datoria este clasificata drept curenta desi creditorul a fost de acord, dupa perioada de raportare si inainte ca situatiile financiare sa fie autorizate pentru emitere, sa nu ceara plata ca urmare a incalcarii acesteia. O entitate clasifica datoria drept curenta deoarece la finalul perioadei de raportare ea nu are un drept neconditionat de a-si amana decontarea pentru cel putin douasprezece luni dupa acea data.

Totusi, entitatea clasifica datoria ca datorie pe termen lung in cazul in care creditorul a fost de acord, pana la finalul perioadei de raportare, sa ofere o perioada de gratie care sa se incheie la cel putin douasprezece luni dupa perioada de raportare, in cadrul careia entitatea poate rectifica abaterea si in timpul careia creditorul nu poate cere rambursarea imediata.

Daca o entitate preconizeaza si are capacitatea sa refinanteze sau sa reinnoiasca o obligatie pentru cel putin douasprezece luni dupa perioada de raportare conform unei facilitati de imprumut existente, ea clasifica obligatia ca fiind pe termen lung chiar daca, in caz contrar, ar fi trebuit sa fie achitata intr-o perioada mai scurta. In situatiile in care refinantarea sau reinnoirea obligatiei nu ar fi la indemana entitatii (de exemplu atunci cand nu exista un acord de refinantare), entitatea nu ia in calcul potentialul de refinantare a obligatiei si clasifica obligatia drept curenta.

In ceea ce priveste imprumuturile clasificate ca datorii curente, daca urmatoarele evenimente au loc intre finalul perioadei de raportare si data cand situatiile financiare sunt autorizate pentru emitere, acele evenimente sunt prezentate ca evenimente ce nu conduc la ajustarea situatiilor financiare:

1.a) refinantarea pe termen lung;

2.b) rectificarea unei incalcari a unui acord de imprumut pe termen lung; si

3.c) acordarea de catre creditor a unei perioade de gratie pentru a rectifica o abatere dintr-un acord de imprumut pe termen lung care se termina la cel putin douasprezece luni dupa perioada de raportare.

Includerea obligatorie a costurior indatorarii in costul activelor cu ciclu lung de fabricație

Costurile indatorarii atribuibile activelor cu ciclu lung de fabricatie sunt incluse in costurile de productie ale acestora, in masura in care sunt legate de perioada de productie. Potrivit OMFP 3055/2009 costurile indatorarii atribuibile activelor cu ciclu lung de fabricatie puteau fi incluse in costul activului in funcție de politica contabila selectate de entitate. Noua politica se aplica pentru capitalizarea costurilor indatorarii aferente activelor cu ciclu lung de fabricație a caror data de incepere a capitalizarii este ulterioara datei de 1 ianuarie 2015 (pentru entitațile care nu o utilizau si anterior).

Tratamentul cheltuielor legate de achiziția unei afaceri

Onorariile de intermediere, onorariile de consiliere, juridice, contabile, de evaluare si alte onorarii profesionale sau de consultanta, precum si alte cheltuieli legate de dobandirea unei afaceri reprezinta cheltuieli in perioadele in care sunt suportate costurile respective.

Sunt introduse precizari privind imobilizarile necorporale dobandite in cadrul achiziției unei afaceri.

Ajustarea de valoare pentru fondul comercial afecteaza direct valoarea contului 2071 Fond comercial

La aplicarea pentru prima data a prezentelor reglementari, deprecierea cumulata pana la acea data, in relatie cu fondul comercial pozitiv, diminueaza valoarea acestuia (articol contabil 2907 „Ajustari pentru deprecierea fondului comercial” = 2071 „Fond comercial pozitiv”).

Clarificari privind recunoasterea imobilizarilor necorporale si reanalizarea imobilizarilor necorporale in curs

La aplicarea pentru prima data a prezentelor reglementari, soldul contului 233 „Imobilizari necorporale in curs de executie” se transfera fie asupra contului 1176 „Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene”, fie in contul 203 „Cheltuieli de dezvoltare”, in functie de stadiul realizarii proiectului si modul de indeplinire a conditiilor de recunoastere a acestuia ca activ. Eventualele ajustari pentru deprecierea imobilizarilor necorporale in curs de executie se transfera, de asemenea, asupra rezultatului reportat (articol contabil 2933 „Ajustari pentru deprecierea imobilizarilor necorporale in curs de executie” = 1176 „Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene”).

Elementele extraordinare nu mai sunt prezentate distinct in contul de profit si pierdere

Active corporale si necorporale de explorare si evaluare a resurselor minerale

Cheltuielile de explorare si evaluare a resurselor minerale sunt cheltuieli efectuate de entitate in legatura cu explorarea si evaluarea resurselor minerale, inainte ca fezabilitatea tehnica si viabilitatea comerciala ale extractiei resurselor minerale sa fie demonstrate.

O entitate trebuie sa stabileasca o politica contabila specificand ce cheltuieli sunt recunoscute drept active de explorare si evaluare si trebuie sa aplice acea politica in mod consecvent. Cheltuielile legate de valorificarea resurselor minerale nu sunt recunoscute drept active de explorare si evaluare. Prevederile referitoare la reevaluarea imobilizarilor corporale se aplica si activelor corporale de explorare si evaluare a resurselor minerale.

Clasificarea si reclasificarea activelor de explorare si evaluare

O entitate trebuie sa clasifice activele de explorare si evaluare drept imobilizari corporale sau necorporale conform naturii activelor dobandite si trebuie sa aplice in mod consecvent aceasta clasificare. Unele active recunoscute sunt tratate drept imobilizari necorporale (de exemplu drepturile de forare), in timp ce altele sunt corporale (de exemplu vehiculele si instalatiile de forare). Un activ de explorare si evaluare nu trebuie sa mai fie clasificat ca atare atunci cand fezabilitatea tehnica si viabilitatea comerciala ale extractiei unei resurse minerale pot fi demonstrate. Activele de explorare si evaluare trebuie evaluate pentru depreciere si orice pierdere din depreciere trebuie recunoscuta inainte de reclasificare.

Costuri de descoperta recunoscute ca active

O entitate care isi desfasoara activitatea in domeniul minier poate continua sa indeparteze pamantul extras si sa suporte costuri de descoperta si in etapa de productie a minei (steril). Ca urmare a operatiunii de descoperta din etapa de productie, entitatea poate inregistra doua beneficii din activitatea de descoperta: minereu care poate fi folosit pentru a produce stocuri si un acces mai bun la cantitati suplimentare de material care vor fi exploatate in viitor. Costurile aferente activitatii de descoperta reprezinta stocuri daca beneficiul din activitatea de descoperta este realizat sub forma stocurilor produse. In masura in care beneficiul il constituie accesul imbunatatit la minereu, entitatea recunoaste aceste costuri ca un activ imobilizat daca se indeplinesc toate conditiile urmatoare:

1.a) este probabil ca beneficiul economic viitor (accesul mai bun la filon)

asociat activitatii de descoperta sa revina entitatii;

1.b) entitatea poate identifica componenta filonului la care accesul a cunoscut o imbunatatire; si

2.c) costurile aferente activitatii de descoperta asociate acelei componente pot fi evaluate in mod credibil.

Activul aferent activitatii de descoperta trebuie sa fie contabilizat ca element suplimentar sau ca o imbunatatire a unui activ existent. Activul aferent activitatii de descoperta poate suplimenta sau imbunatati o varietate de active existente, de exemplu proprietatea miniera (pamantul), depozitul mineral in sine, un drept intangibil de a extrage minereul sau un activ generat in etapa de dezvoltare a minei. Ca urmare, activul aferent activitatii de descoperta va fi contabilizat ca parte a unui activ existent, si nu ca un activ de sine statator. Clasificarea activului aferent activitatii de descoperta ca imobilizare corporala sau necorporala este identica cu clasificarea activului existent. Astfel, entitatea trebuie sa clasifice activul aferent activitatii de descoperta ca imobilizare corporala sau necorporala in functie de natura activului existent.

Evaluarea initiala a activului imobilizat aferent activitatii de descoperta

Entitatea evalueaza initial activul imobilizat aferent activitatii de descoperta la cost.

Atunci cand costurile activului aferent activitatii de descoperta si stocurile produse nu sunt identificabile in mod distinct, entitatea trebuie sa aloce costurile de descoperta din etapa de productie intre stocurile produse si activul imobilizat aferent activitatii de descoperta, utilizand o baza de alocare intemeiata pe o evaluare relevanta a productiei.

Evaluarea ulterioara a activului imobilizat aferent activitatii de descoperta

Dupa recunoasterea initiala, activul imobilizat aferent activitatii de descoperta trebuie sa fie contabilizat la costul sau ori la valoarea reevaluata minus amortizarea si pierderile prin depreciere, la fel ca activul existent din care face parte. Activul imobilizat aferent activitatii de descoperta se amortizeaza in mod sistematic pe durata de viata utila preconizata a componentei identificate a filonului la care se imbunatateste accesul in urma activitatii de descoperta. Amortizarea se efectueaza prin metoda unitatii de productie, cu exceptia cazurilor in care alta metoda este mai adecvata.

Dispozitii tranzitorii

La aplicarea pentru prima data a prezentelor reglementari, orice sold al activelor recunoscut anterior care a rezultat in urma activitatii de descoperta efectuate in etapa de productie („predecesorul activului de descoperta”) trebuie sa fie reclasificat ca parte a unui activ existent cu care este asociata activitatea de descoperta, in masura in care mai ramane o componenta identificabila a filonului cu care se poate asocia predecesorul activului de descoperta. Aceste solduri se amortizeaza pe durata de viata utila preconizata ramasa a componentei identificate a filonului, componenta asociata fiecarui predecesor al activului de descoperta. In cazul in care nu exista o componenta identificabila a filonului asociata respectivului predecesor al activului de descoperta, acesta se recunoaste in rezultatul reportat (contul 1176 „Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene”).

Tratamentul contractelor clienti transferate

Contractele de clienti transferate intre entitati cu titlu oneros se recunosc, de asemenea, la „Alte imobilizari necorporale”, fiind amortizabile pe durata acestor contracte in condițiile in care entitatea controleaza beneficiile economice viitoare care rezulta din relația cu acei clienți.

Evidentierea separata a investitiilor imobiliare

O investitie imobiliara este proprietatea (un teren sau o cladire – sau o parte a unei cladiri – sau ambele) detinuta (de proprietar sau de locatar in baza unui contract de leasing financiar) mai degraba pentru a obtine venituri din chirii sau pentru cresterea valorii capitalului, sau ambele, decat pentru:

1.a) a fi utilizata pentru producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii sau in scopuri administrative; sau

2.b) a fi vanduta pe parcursul desfasurarii normale a activitatii.

Ordinul detaliaza raționamentele utilizate pentru a incadra un activ in categoria investițiilor imobiliare.

Investițiile imobiliare se evalueaza dupa regulile aplicabile imobilizarilor corporale.

Ordinul prezinta situațiile in care se impune transferul in si din categoria investițiilor imobiliare. Transferurile in sau din categoria investitiilor imobiliare trebuie facute daca si numai daca exista o modificare a utilizarii, evidentiata de:

1.a) inceperea utilizarii de catre posesor, pentru un transfer din categoria investitiilor imobiliare in categoria proprietatilor imobiliare utilizate de posesor;

2.b) inceperea procesului de amenajare in perspectiva vanzarii, pentru un transfer din categoria investitiilor imobiliare in categoria stocurilor;

3.c) incheierea utilizarii de catre posesor, pentru un transfer din categoria proprietatilor imobiliare utilizate de posesor in categoria investitiilor imobiliare;

sau

1.d) inceperea unui leasing operational cu o alta parte, pentru un transfer din categoria stocurilor in categoria investitiilor imobiliare.

O entitate transfera o proprietate imobiliara din categoria investitiilor imobiliare in categoria stocurilor daca si numai daca intervine o modificare in utilizare evidentiata de demararea lucrarilor de amenajare, in perspectiva vanzarii. Pe perioada de amenajare sunt adaugate costurile, iar la receptia finala se procedeaza la transferul de la stocuri la investitii imobiliare, in vederea cedarii. In cazul in care decide sa cedeze o investitie imobiliara fara amenajari suplimentare, entitatea continua sa trateze proprietatea imobiliara ca investitie imobiliara pana in momentul in care aceasta este scoasa din evidenta.

Atunci cand exista o modificare a utilizarii unei imobilizari corporale, in sensul ca aceasta urmeaza a fi imbunatatita in perspectiva vanzarii, la momentul luarii deciziei privind modificarea destinatiei, in contabilitate se inregistreaza transferul activului din categoria imobilizari corporale in cea de stocuri. Transferul se inregistreaza la valoarea neamortizata a imobilizarii. Transferul poate fi efectuat daca si numai daca exista o modificare a utilizarii imobilizarii, evidentiata de inceperea modernizarii, in vederea vanzarii. Ca urmare, daca o entitate decide sa cedeze o imobilizare corporala fara a fi modernizata, ea continua sa o trateze ca imobilizare corporala pana la scoaterea sa din evidenta, si nu ca element de stoc. Modernizarea are semnificatia cheltuielilor ulterioare recunoscute ca o componenta a activului.

Evidentierea distincta in categoria imobilizarilor corporale a activelor biologice productive

In categoria imobilizarilor corporale se urmaresc distinct activele biologice productive

Activele biologice productive sunt orice active, altele decat activele biologice de natura stocurilor; de exemplu, animalele de lapte, vita-de-vie, pomii fructiferi si copacii din care se obtine lemn de foc, dar care nu sunt taiati. Activele biologice productive nu sunt produse agricole ci, mai degraba, sunt active autoregeneratoare. Un activ biologic este un animal viu sau o planta vie. O entitate recunoaste un activ biologic daca si numai daca:

1.a) entitatea controleaza activul ca rezultat al evenimentelor trecute;

2.b) este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate activului sa

revina entitatii; si

1.c) valoarea justa sau costul activului poate fi evaluat(a) in mod credibil

In activitatea agricola, controlul poate fi evidentiat, de exemplu, prin dreptul de proprietate asupra vitelor sau prin insemnarea sau marcarea vitelor in alt mod in momentul achizitiei, nasterii sau intarcarii. Beneficiile viitoare sunt estimate, in mod normal, prin evaluarea caracteristicilor fizice semnificative. Sunt incluse indrumari privind evaluarea la valoarea justa a activelor biologice atasate fizic de terenul pe care se afla. Ordinul precizeaza ca activele biologice productive se evalueaza potrivit regulilor generale de evaluare aplicabile imobilizarilor corporale.

Evidențierea distincta a activelor biologice de natura stocurilor si produselor agricole

Activele biologice de natura stocurilor sunt acelea care urmeaza a fi recoltate ca produse agricole sau vandute ca active biologice. Exemple de active biologice de natura stocurilor sunt animalele destinate productiei de carne, animalele detinute in vederea vanzarii, pestii din fermele piscicole, culturile, cum ar fi cele de porumb si grau, si copacii crescuti pentru cherestea.

Produsele agricole sunt cele rezultate la momentul recoltarii de la activele biologice ale entitatii, de exemplu, lana, copaci taiati, bumbac, lapte, struguri, fructe culese etc.

Daca entitatea raportoare prelucreaza produsele agricole, rezulta produse finite, de exemplu, fire, imbracaminte, covoare, cherestea, branza, zahar, fructe prelucrate etc.

Recolta reprezinta separarea produselor agricole de un activ biologic sau incetarea proceselor vitale ale unui activ biologic.

Tratamentul onorariilor profesionale si al comisioanelor bancare achitate in vederea obtinerii de imprumuturi pe termen lung

Onorariile profesionale si comisioanele bancare achitate in vederea obtinerii de imprumuturi pe termen lung se recunosc pe seama cheltuielilor inregistrate in avans. Cheltuielile in avans urmeaza sa se recunoasca la cheltuieli curente esalonat, pe perioada de rambursare a imprumuturilor respective. Aceste prevederi nu se aplica pentru operațiunile in derulare la 1 ianuarie 2015.

Tratamentul datoriilor pentru care suma de rambursat este mai mare decat suma primita

Atunci cand suma de rambursat pentru o datorie este mai mare decat suma primita, diferenta se inregistreaza intr-un cont distinct (169 „Prime privind rambursarea obligatiunilor si a altor datorii”). Aceasta trebuie prezentata in bilant, ca o corectie a datoriei corespunzatoare, precum si in notele explicative. Valoarea acestei diferente trebuie amortizata printr-o suma rezonabila in fiecare exercitiu financiar, astfel incat sa se amortizeze complet, dar nu mai tarziu de data de rambursare a datoriei (articol contabil 6868 „Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligatiunilor si a altor datorii” = 169 „Prime privind rambursarea obligatiunilor si a altor datorii”).

Tratamentul contabil al stimulentelor acordate la incheierea sau renegocierea unor contracte-preluarea prevederilor interpretarii SIC 15.

La negocierea sau renegocierea unui leasing operational, locatorul ii poate oferi locatarului anumite stimulente pentru a incheia contractul. Exemple de astfel de stimulente sunt plata unui avans in numerar catre locatar sau rambursarea ori asumarea de catre locator a costurilor locatarului (cum ar fi costuri de reamplasare, modernizari ale activului in regim de leasing si costuri aferente unui angajament anterior de contract de leasing al locatarului). Alternativ, se poate conveni ca, in perioadele initiale ale duratei contractului de leasing, locatarul sa plateasca o chirie mai mica sau sa nu plateasca deloc.

Toate stimulentele acordate pentru incheierea unui contract de leasing operational nou sau reinnoit trebuie recunoscute drept parte integranta din valoarea neta a contraprestatiei convenite pentru utilizarea activului in regim de leasing, indiferent de natura stimulentului, de forma sau de momentul in care se face plata. Locatorul trebuie sa recunoasca valoarea agregata a costului stimulentelor drept o diminuare a venitului din leasing pe durata contractului deleasing, pe o baza liniara, cu exceptia cazului in care o alta baza sistematica este reprezentativa pentru esalonarea in timp a beneficiului activului in sistem de leasing. Locatarul trebuie sa recunoasca beneficiul agregat al stimulentelor drept o reducere a cheltuielilor cu chiria pe toata durata contractului de leasing, pe o baza liniara, cu exceptia cazului in care o alta baza sistematica este reprezentativa pentru esalonarea in timp a beneficiului locatarului rezultat din utilizarea activului in sistem de leasing. Prevederile referitoare la suportarea liniara a cheltuielilor pe durata contractului se aplica si in cazul stimulentelor acordate cu ocazia incheierii de contracte de inchiriere sau alte contracte care presupun acordarea de stimulente pentru atragerea chiriasilor. Aceste prevederi nu se aplica pentru contractele in derulare la 1 ianuarie 2015.

Sunt introduse clarificari privind situațiile in care trebuie ajustata cifra de afaceri daca, in baza unor prevederi legale exprese, in conturile de venituri au fost cuprinse sume reprezentand diverse impozite si taxe reflectate concomitent in conturi de cheltuieli.

Pentru consolidarea entitaților controlate in comun Ordinul prevede utilizarea metodei punerii in echivalența (nu se mai utilizeaza metoda integrarii proporționale). Sunt incluse dispoziții tranzitorii pentru trecerea de la metoda consolidarii proportionale la metoda punerii in echivalenta.

Soldurile conturilor din balanta de verificare la 31.12.2014 trebuie sa fie transpuse in conturile prevazute in noul Plan de conturi general. In cazul entitaților care au optat pentru un exercitiu financiar diferit de anul calendaristic, aceasta transpunere se efectueaza plecand de la soldurile din balanta de verificare pe baza careia se intocmesc primele situatii financiare anuale incheiate la o data ulterioara datei de 1 ianuarie 2015. Aceasta transpunere nu ridica dificultați daca sumele sunt reflectate deja in conturi sintetice sau analitice separate. Insa, uneori este necesara identificarea unor categorii noi de active, care nu erau urmarite analitic anterior. In planul de conturi au fost introduse o serie de conturi noi pentru a reflecta cerințele de evidența si tratamentele contabile introduse de Ordin.

 

Sursa: CECCAR Bihor

Adauga comentariu

*

Acest site folosește cookie-uri. Continuarea navigării presupune că ești de acord cu utilizarea cookie-urilor. Informații suplimentare

The cookie settings on this website are set to "allow cookies" to give you the best browsing experience possible. If you continue to use this website without changing your cookie settings or you click "Accept" below then you are consenting to this.

Close