„Articolele 43 CE si 48 CE – Legislatie fiscala – Impozit pe profit – Unitate fiscala compusa dintr o societate mama rezidenta si una sau mai multe filiale rezidente – Prelevarea impozitului pe profit de la societatea mama – Excluderea filialelor nerezidente” HOTARAREA CURTII DE JUSTITIE A COMUNITATII EUROPENE (Camera a doua) 25 februarie 2010

In cauza C 337/08,
avand ca obiect o cerere de pronuntare a unei hotarari preliminare formulata in temeiul articolului 234 CE de Hoge Raad der Nederlanden (Tarile de Jos), prin decizia din 11 iulie 2008, primita de Curte la 21 iulie 2008, in procedura
X Holding BV
impotriva
Staatssecretaris van Financiën,
CURTEA (Camera a doua),
compusa din domnul J. C. Bonichot (raportor), presedintele Camerei a patra, indeplinind functia de presedinte al Camerei a doua, domnii C. W. A. Timmermans, K. Schiemann, P. Kūris si L. Bay Larsen, judecatori,
avocat general: doamna J. Kokott,
grefier: doamna M. Ferreira, administrator principal,
avand in vedere procedura scrisa si in urma sedintei din 25 iunie 2009,
luand in considerare observatiile prezentate:
– pentru X Holding BV, de F. A. Engelen si de S. C. W. Douma, advocaten;
– pentru guvernul olandez, de doamnele C. M. Wissels si M. Noort, precum si de domnul D. J. M. de Grave, in calitate de agenti;
– pentru guvernul german, de domnii M. Lumma, C. Blaschke si B. Klein, in calitate de agenti;
– pentru guvernul spaniol, de domnul M. Muñoz Pérez si de doamna B. Plaza Cruz, in calitate de agenti;
– pentru guvernul francez, de domnii G. de Bergues si J. C. Gracia, in calitate de agenti;
– pentru guvernul portughez, de domnii L. Inez Fernandes si J. Menezes Leitão, in calitate de agenti;
– pentru guvernul suedez, de doamnele A. Falk, S. Johannesson si K. Petkovska, in calitate de agenti;
– pentru guvernul Regatului Unit, de doamna H. Walker, in calitate de agent, asistata de domnul M. Gray, barrister;
– pentru la Comisia Comunitatilor Europene, de domnii R. Lyal si W. Roels, in calitate de agenti,
dupa ascultarea concluziilor avocatului general in sedinta din 19 noiembrie 2009,
pronunta prezenta
Hotarare
1. Cererea de pronuntare a unei hotarari preliminare priveste interpretarea articolelor 43 CE si 48 CE.
2. Aceasta cerere a fost formulata in cadrul unui litigiu intre societatea X Holding BV (denumita in continuare „X Holding”), societate de capital stabilita in Tarile de Jos, pe de o parte, si administratia fiscala olandeza, pe de alta parte, in legatura cu refuzul acesteia din urma de a i acorda posibilitatea de a forma o entitate fiscala unica impreuna cu o filiala nerezidenta.
Cadrul juridic
Conventia pentru evitarea dublei impuneri incheiata intre Regatul Belgiei si Regatul Tarilor de Jos
3. Conventia din 5 iunie 2001 dintre Regatul Belgiei si Regatul Tarilor de Jos pentru evitarea dublei impuneri si a evaziunii fiscale in domeniul impozitelor pe venit si pe avere (denumita in continuare „Conventia pentru evitarea dublei impuneri”) prevede la articolul 7 alineatul 1, dupa modelul de conventie al Organizatiei pentru Cooperare si Dezvoltare Economica (OCDE):
„Profiturile unei intreprinderi a unui stat contractant sunt impozabile numai in acest stat, cu exceptia cazului in care intreprinderea isi exercita activitatea in celalalt stat contractant prin intermediul unui sediu permanent situat in acest stat. Daca intreprinderea isi exercita activitatea in acest fel, profiturile intreprinderii sunt impozabile in celalalt stat, dar numai in masura in care acestea sunt aferente acestui sediu permanent”.
4. Atunci cand o persoana impozabila stabilita in Tarile de Jos incaseaza venituri care sunt impozabile in Belgia potrivit articolului 7 din Conventia pentru evitarea dublei impuneri, Regatul Tarilor de Jos acorda pentru aceste elemente de venit, in temeiul articolului 23 alineatul 2 din aceeasi conventie, o reducere a impozitarii care le este aferenta conform dispozitiilor legislatiei olandeze pentru evitarea dublei impuneri.
Legislatia olandeza
5. Articolul 15 din Legea privind impozitul pe profit din 1969 prevede:
„1. Atunci cand o persoana impozabila (societatea mama) detine din punct de vedere economic si juridic cel putin 95 % din capitalul nominal liberat de o alta persoana impozabila (filiala), cele doua persoane impozabile sunt impozitate la cererea lor ca si cum ar forma o singura entitate, altfel spus, ca si cum activitatile si patrimoniul filialei ar face parte integranta din activitatile si patrimoniul societatii mama. Impozitul este prelevat de la societatea mama. Persoanele impozabile sunt considerate, asadar, ca fiind o singura entitate fiscala. Mai multe filiale pot face parte din aceeasi entitate fiscala.
[…]
3. Alineatul 1 se aplica numai in cazul in care:
[…]
b. la calculul profitului, sunt aplicabile aceleasi dispozitii pentru cele doua persoane impozabile;
c. cele doua persoane impozabile sunt stabilite in Tarile de Jos si, in cazul in care Legea privind regimul fiscal din Regat [(Belastingregeling voor het Koninkrijk)] sau o conventie pentru evitarea dublei impuneri este aplicabila pentru o persoana impozabila, aceasta este de asemenea considerata ca fiind stabilita in Tarile de Jos potrivit acestui regim sau a acestui tratat;
[…]
4. Se pot institui norme printr o masura generala de administrare care sa permita persoanelor impozabile, fata de care nu sunt aplicabile aceleasi dispozitii pentru stabilirea profitului, sa formeze totusi o entitate fiscala prin derogare de la alineatul 3 litera b. In plus, prin derogare de la alineatul 3 litera c, o persoana impozabila care, potrivit legislatiei sale nationale sau in temeiul Legii privind regimul fiscal din Regat sau chiar al unei conventii pentru evitarea dublei impuneri, nu este stabilita in Tarile de Jos, dar administreaza o intreprindere printr un sediu permanent din Tarile de Jos poate face parte, in conditiile definite printr o masura generala de administrare, dintr o entitate fiscala atat timp cat competenta de impozitare a profitului provenind de la aceasta intreprindere a fost atribuita Tarilor de Jos in temeiul Legii privind regimul fiscal din Regat sau al unei conventii pentru evitarea dublei impuneri si daca:
a. locul conducerii efective a acestei persoane impozabile este situat in Antilele Olandeze, in Aruba, intr un stat membru al Uniunii Europene sau intr un stat in care este aplicabila o conventie pentru evitarea dublei impuneri incheiata cu Tarile de Jos, care prevede interzicerea discriminarii sediilor permanente;
b. persoana impozabila mentionata la litera a este o societate pe actiuni sau o societate cu raspundere limitata ori un organism comparabil prin natura si prin modul de constituire si
c. atunci cand persoana impozabila mentionata la litera a face parte din entitatea fiscala in calitate de societate mama, participatia la filiala mentionata la alineatul 1 intra in patrimoniul sediului permanent din Tarile de Jos al acestei societati mama.
[…]”
Actiunea principala si intrebarea preliminara
6. X Holding, stabilita in Tarile de Jos, este actionarul unic al societatii F, constituita potrivit dreptului belgian si stabilita in Belgia, care nu este supusa impozitului pe profit in Tarile de Jos.
7. Ambele au solicitat sa fie considerate o entitate fiscala unica in sensul articolului 15 alineatul 1 din Legea privind impozitul pe profit din 1969 olandeza. Cererea acestora a fost respinsa de administratia fiscala olandeza pentru motivul ca societatea F nu este stabilita in Tarile de Jos, contrar celor impuse de articolul 15 alineatul 3 litera c) din aceasta lege.
8. Sesizat cu o actiune impotriva acestui refuz, Rechtbank te Arnhem (tribunalul din Arnhem) a confirmat legalitatea acestuia facand referire in special la Hotararea din 13 decembrie 2005, Marks & Spencer (C 446/03, Rec., p. I 10837).
9. X Holding a formulat un recurs in anulare la Hoge Raad der Nederlanden (Curtea Suprema a Tarilor de Jos). Aceasta a decis sa suspende judecarea cauzei si sa adreseze Curtii urmatoarea intrebare preliminara:
„Articolul 43 CE coroborat cu articolul 48 CE trebuie interpretat in sensul ca se opune unei reglementari nationale a unui stat membru […] in virtutea careia o societate mama si filiala sa pot alege ca, in ceea ce le priveste, impozitul sa fie prelevat la nivelul societatii mama stabilite in acest stat membru ca si cand ar fi vorba despre o singura persoana impozabila, in masura in care aceasta reglementare rezerva aceasta alegere numai societatilor care, in ceea ce priveste impozitul pe profit, intra sub incidenta competentei fiscale a statului membru respectiv?”
Cu privire la cererea de redeschidere a procedurii orale
10. Prin actul depus la grefa Curtii la 2 decembrie 2009, X Holding a solicitat Curtii, in temeiul articolului 61 din Regulamentul de procedura, sa dispuna redeschiderea procedurii orale. In opinia acestei societati, concluziile prezentate de avocatul general ar fi intemeiate pe o intelegere eronata a dreptului fiscal national si international olandez.
11. Din jurisprudenta Curtii rezulta ca, din oficiu, la propunerea avocatului general sau la cererea partilor, aceasta din urma poate dispune redeschiderea procedurii orale, in conformitate cu articolul 61 din Regulamentul de procedura, in cazul in care considera ca nu este suficient lamurita sau ca trebuie sa solutioneze cauza pe baza unui argument care nu a fost pus in discutia partilor (a se vedea in special Hotararea din 16 decembrie 2008, Cartesio, C 210/06, Rep., p. I 9641, punctul 46).
12. Cu toate acestea, dreptul olandez aplicabil in actiunea principala a fost redat si comentat in observatiile scrise si orale prezentate la Curte. In aceste conditii, aceasta din urma apreciaza ca dispune de toate elementele necesare pentru a raspunde intrebarii preliminare adresate de instanta de trimitere.
13. De altfel, nu se sustine faptul ca prezenta cauza ar trebui sa fie solutionata pe baza unui argument care nu ar fi fost dezbatut in fata Curtii.
14. In consecinta, dupa ascultarea avocatului general, trebuie respinsa cererea de redeschidere a procedurii orale.
Cu privire la intrebarea preliminara
15. Prin intermediul intrebarii, instanta de trimitere solicita, in esenta, sa se stabileasca daca articolele 43 CE si 48 CE se opun legislatiei unui stat membru care ofera unei societati mama posibilitatea de a constitui o entitate fiscala unica impreuna cu filiala sa rezidenta, dar impiedica constituirea unei astfel de entitati fiscale unice cu o filiala nerezidenta, intrucat profiturile acesteia din urma nu sunt supuse legii fiscale a acestui stat membru.
16. Trebuie amintit ca, potrivit unei jurisprudente constante, desi fiscalitatea directa este de competenta statelor membre, acestea din urma trebuie totusi sa exercite aceasta competenta cu respectarea dreptului comunitar (a se vedea printre altele Hotararea Marks & Spencer, citata anterior, punctul 29, Hotararea din 12 decembrie 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C 374/04, Rec., p. I 11673, punctul 36, precum si Hotararea din 17 septembrie 2009, Glaxo Wellcome, C 182/08, nepublicata inca in Repertoriu, punctul 34).
17. Libertatea de stabilire pe care articolul 43 CE o confera resortisantilor comunitari si care presupune pentru acestia accesul la activitati independente si exercitarea acestora, precum si constituirea si administrarea intreprinderilor in aceleasi conditii precum cele definite pentru resortisantii proprii de legislatia statului membru de stabilire include, potrivit articolului 48 CE, pentru societatile constituite in conformitate cu legislatia unui stat membru si avand sediul social, administratia centrala sau locul principal de desfasurare a activitatii in cadrul Comunitatii Europene, dreptul de a si exercita activitatea in statul membru avut in vedere prin intermediul unei filiale, al unei sucursale sau al unei agentii (a se vedea printre altele Hotararea din 21 septembrie 1999, Saint-Gobain ZN, C 307/97, Rec., p. I 6161, punctul 35, precum si Hotararea Marks & Spencer, citata anterior, punctul 30).
18. In aceasta privinta, posibilitatea pe care dreptul olandez o ofera societatilor mama rezidente si filialelor acestora rezidente de a fi impozitate ca si cum ar forma o singura entitate fiscala, mai precis, de a fi supuse unui regim de integrare fiscala, constituie un avantaj pentru societatile vizate. Acest regim permite, printre altele, compensarea profiturilor cu pierderile societatilor integrate in entitatea fiscala la nivelul societatii mama si mentinerea unui caracter neutru din punct de vedere fiscal pentru tranzactiile efectuate in cadrul grupului.
19. Excluderea unui astfel de avantaj in cazul unei societati mama care detine o filiala stabilita in alt stat membru este de natura sa faca mai putin atractiva exercitarea de catre societatea mama a libertatii sale de stabilire, prin descurajarea sa de a constitui filiale in alte state membre.
20. Pentru ca o astfel de diferenta de tratament sa fie compatibila cu prevederile Tratatului CE privind libertatea de stabilire, trebuie sa vizeze situatii care nu sunt comparabile in mod obiectiv sau sa fie justificata de un motiv imperativ de interes general (a se vedea in acest sens Hotararea din 12 decembrie 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C 446/04, Rec., p. I 11753, punctul 167).
21. Guvernele olandez, german si portughez sustin ca aceste doua situatii nu sunt comparabile in mod obiectiv, intrucat filialele rezidente si filialele nerezidente nu se gasesc, in raport cu un regim fiscal precum cel in discutie in actiunea principala, in situatii fiscale comparabile. Acestea invoca in special faptul ca filiala care are sediul in alt stat membru nu intra sub incidenta competentei fiscale a statului unde se afla sediul societatii mama, astfel incat aceasta nu poate fi integrata intr o entitate fiscala impozabila in acest din urma stat.
22. In aceasta privinta, rezulta din jurisprudenta Curtii ca analizarea caracterului comparabil al unei situatii comunitare cu o situatie interna trebuie sa fie realizata tinand cont de obiectivul urmarit de dispozitiile nationale in cauza (a se vedea in acest sens Hotararea din 18 iulie 2007, Oy AA, C 231/05, Rep., p. I 6373, punctul 38).
23. Trebuie constatat ca, desi, in dreptul fiscal, resedinta contribuabililor constituie un factor care poate justifica norme nationale ce implica o diferenta de tratament intre contribuabili rezidenti si contribuabili nerezidenti, totusi acest lucru nu este intotdeauna valabil. Astfel, daca s ar admite ca statul membru gazda poate aplica un tratament diferit in toate cazurile numai din cauza faptului ca sediul unei societati este situat in alt stat membru, aceasta ar lipsi articolul 43 CE de efecte (a se vedea in acest sens Hotararea din 28 ianuarie 1986, Comisia/Franta, 270/83, Rec., p. 273, punctul 18, precum si Hotararea Marks & Spencer, citata anterior, punctul 37).
24. Or, situatia unei societati mama rezidente care doreste sa constituie o entitate fiscala unica impreuna cu o filiala rezidenta si situatia unei societati mama rezidente care doreste sa constituie o entitate fiscala unica impreuna cu o filiala nerezidenta sunt, raportate la obiectivul unui regim fiscal precum cel in cauza in actiunea principala, comparabile in mod obiectiv in masura in care si una si cealalta doresc sa beneficieze de avantajele acestui regim care permite, printre altele, compensarea profiturilor cu pierderile societatilor integrate in entitatea fiscala unica la nivelul societatii mama si mentinerea unui caracter neutru din punct de vedere fiscal pentru tranzactiile efectuate in cadrul grupului.
25. Trebuie sa se examineze daca o diferenta de tratament precum cea in discutie in actiunea principala este justificata de un motiv imperativ de interes general.
26. Pentru a fi justificata in acest mod, o astfel de diferenta trebuie sa fie de natura sa asigure realizarea obiectivului invocat si sa nu depaseasca ceea ce este necesar pentru atingerea acestuia (a se vedea in acest sens Hotararea din 15 mai 1997, Futura Participations si Singer, C 250/95, Rec., p. I 2471, punctul 26, Hotararea din 11 martie 2004, de Lasteyrie du Saillant, C 9/02, Rec., p. I 2409, punctul 49, precum si Hotararea Marks & Spencer, citata anterior, punctul 35).
27. Guvernele care au prezentat observatii in fata Curtii sustin ca diferenta de tratament in discutie in actiunea principala este justificata de scopul de a mentine, printre altele, repartizarea competentei de impozitare intre statele membre.
28. In aceasta privinta, trebuie amintit ca, pentru a mentine repartizarea competentei de impozitare intre statele membre, poate fi necesar sa se aplice, in cazul activitatilor economice ale societatilor stabilite in unul dintre aceste state, doar normele fiscale ale acestuia atat pentru beneficii, cat si pentru pierderi (a se vedea Hotararea Marks & Spencer, citata anterior, punctul 45, precum si Hotararea din 15 mai 2008, Lidl Belgium, C 414/06, Rep., p. I 3601, punctul 31).
29. Astfel, a conferi societatilor un drept de optiune in ceea ce priveste luarea in calcul a pierderilor lor in statul membru unde sunt stabilite sau intr un alt stat membru ar afecta in mod semnificativ repartizarea echilibrata a competentei de impozitare intre statele membre, baza impozabila sporind in primul stat membru si diminuandu se in cel de al doilea pana la concurenta pierderilor transferate (a se vedea Hotararile citate anterior Marks & Spencer, punctul 46, Oy AA, punctul 55, si Lidl Belgium, punctul 32).
30. Aceeasi situatie se regaseste in cazul unui regim de integrare fiscala precum cel in cauza in actiunea principala.
31. Dat fiind ca societatea mama poate decide in mod liber sa constituie o entitate fiscala impreuna cu filiala sa si sa o dizolve in mod liber de la un an la altul, posibilitatea de a include in entitatea fiscala unica o filiala nerezidenta i ar permite sa aiba libertatea de a alege regimul fiscal aplicabil pierderilor acestei filiale si locul unde acestea sa fie luate in considerare.
32. Intrucat in acest fel se poate modifica perimetrul entitatii fiscale, a admite posibilitatea de a include in cadrul entitatii o filiala nerezidenta ar avea drept consecinta sa permita societatii mama sa aleaga liber statul membru in care sa deduca pierderile acestei filiale (a se vedea in acest sens Hotararile citate anterior Oy AA, punctul 56, si Lidl Belgium, punctul 34).
33. Un regim fiscal precum cel in cauza in actiunea principala este justificat, in consecinta, de necesitatea de a mentine repartizarea competentei de impozitare intre statele membre.
34. Intrucat un astfel de regim este de natura sa asigure realizarea acestui obiectiv, trebuie sa se mai examineze daca acesta nu depaseste ceea ce este necesar pentru atingerea sa (a se vedea in acest sens in special Hotararea Marks & Spencer, citata anterior, punctul 53).
35. In aceasta privinta, X Holding si Comisia Comunitatilor Europene invoca faptul ca a constitui o entitate fiscala unica pe teritoriul national echivaleaza cu asimilarea, pe plan fiscal, a filialelor rezidente cu sediile permanente. Acestea sustin ca, prin analogie, filialele nerezidente ar putea fi tratate, in cadrul unei entitati fiscale transfrontaliere, in acelasi fel ca si sediile permanente straine. Or, in opinia acestora, pierderile unui sediu permanent strain pot fi temporar compensate cu profiturile societatii mama pe baza unui dispozitiv de transfer provizoriu al pierderilor dublat de un regim de recuperare pe durata exercitiilor ulterioare. Aplicarea acestui dispozitiv in cazul filialelor nerezidente ar putea constitui un mijloc mai putin constrangator de atingere a obiectivului urmarit decat interdictia privind constituirea unei entitati fiscale unice de catre o societate mama rezidenta impreuna cu o filiala nerezidenta.
36. Aceasta argumentatie trebuie totusi inlaturata.
37. Astfel, dupa cum sustine avocatul general la punctul 51 din concluzii, faptul ca un stat membru decide sa recunoasca compensarea temporara a pierderilor unui sediu permanent strain la nivelul unui sediu principal al intreprinderii nu inseamna ca aceasta posibilitate trebuie conferita si filialelor nerezidente ale unei societati mama rezidente.
38. Sediile permanente situate in alt stat membru si filialele nerezidente nu se gasesc, asadar, intr o situatie comparabila in ceea ce priveste repartizarea competentei de impozitare, astfel cum rezulta aceasta dintr o conventie precum Conventia pentru evitarea dublei impuneri si mai ales din cuprinsul articolului 7 alineatul 1 si al articolului 23 alineatul 2 din conventie. Astfel, in timp ce filiala, persoana juridica autonoma, este persoana integral impozabila in statul semnatar al unei astfel de conventii in care aceasta isi are sediul, situatia difera in cazul sediului permanent situat in alt stat membru, care ramane in principiu partial sub incidenta competentei fiscale a statului membru de origine.
39. Desigur, este adevarat ca, in alte cazuri, Curtea s a pronuntat in sensul ca libertatea de alegere conferita de articolul 43 primul paragraf a doua teza CE operatorilor economici de a stabili forma juridica cea mai adecvata pentru exercitarea activitatilor lor in alt stat membru nu trebuie sa fie limitata prin prevederi fiscale discriminatorii (a se vedea in acest sens Hotararea Comisia/Franta, citata anterior, punctul 22, Hotararea Oy AA, citata anterior, punctul 40, si Hotararea din 23 februarie 2006, CLT UFA, C 253/03, Rec., p. I 1831, punctul 14).
40. Statul membru de origine isi pastreaza totusi libertatea de a stabili conditiile si nivelul impozitarii diferitelor forme de sedii ale societatilor nationale care isi desfasoara activitatea in strainatate, cu conditia de a le acorda acestora un tratament care sa nu fie discriminatoriu in raport cu formele de sedii nationale comparabile (a se vedea Hotararea din 6 decembrie 2007, Columbus Container Services, C 298/05, Rep., p. I 10451, punctele 51 si 53). Intrucat sediile permanente situate in alt stat membru si filialele nerezidente nu se gasesc, astfel cum s a mentionat la punctul 38 din prezenta hotarare, intr o situatie comparabila in ceea ce priveste repartizarea competentei de impozitare, statul membru de origine nu este, in consecinta, obligat sa aplice filialelor nerezidente acelasi regim fiscal pe care il aplica sediilor permanente straine.
41. Astfel, intr o situatie precum cea in cauza in actiunea principala, in care avantajul fiscal vizat consta in posibilitatea societatilor mama rezidente si a filialelor lor rezidente de a fi impozitate ca si cum ar forma o singura entitate fiscala, orice extindere a acestui avantaj la situatiile transfrontaliere ar avea drept efect, astfel cum s a mentionat la punctul 32 din prezenta hotarare, sa se permita societatilor mama sa isi aleaga liber statul membru in care sa deduca pierderile filialei lor nerezidente (a se vedea, prin analogie, Hotararea Oy AA, citata anterior, punctul 64).
42. Avand in vedere consideratiile care preceda, un regim fiscal precum cel in cauza in actiunea principala trebuie considerat proportional cu obiectivele pe care le urmareste.
43. Prin urmare, trebuie sa se raspunda la intrebarea adresata ca articolele 43 CE si 48 CE nu se opun legislatiei unui stat membru care ofera unei societati mama posibilitatea de a constitui o entitate fiscala unica impreuna cu filiala sa rezidenta, dar impiedica constituirea unei astfel de entitati fiscale unice cu o filiala nerezidenta, intrucat profiturile acesteia din urma nu sunt supuse legii fiscale a acestui stat membru.
Cu privire la cheltuielile de judecata
44. Intrucat, in privinta partilor din actiunea principala, procedura are caracterul unui incident survenit la instanta de trimitere, este de competenta acesteia sa se pronunte cu privire la cheltuielile de judecata. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observatii Curtii, altele decat cele ale partilor mentionate, nu pot face obiectul unei rambursari.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a doua) declara:
Articolele 43 CE si 48 CE nu se opun legislatiei unui stat membru care ofera unei societati mama posibilitatea de a constitui o entitate fiscala unica impreuna cu filiala sa rezidenta, dar impiedica constituirea unei astfel de entitati fiscale unice cu o filiala nerezidenta, intrucat profiturile acesteia din urma nu sunt supuse legii fiscale a acestui stat membru.
Sursa: site-ul Curtii de Justitie a Comunitatii Europene