„Fiscalitate – Directiva 2003/49/CE – Sistemul comun de impozitare, aplicabil platilor de dobanzi si de redevente efectuate intre societati asociate din state membre diferite – Taxa profesionala – Stabilirea bazei de impozitare”

HOTARAREA CURTII (Camera a treia)

21 iulie 2011

 

In cauza C‑397/09,

avand ca obiect o cerere de pronuntare a unei hotarari preliminare formulata in temeiul articolului 234 CE de Bundesfinanzhof (Germania), prin decizia din 27 mai 2009, primita de Curte la 14 octombrie 2009, in procedura

Scheuten Solar Technology GmbH

impotriva

Finanzamt Gelsenkirchen‑Süd,

CURTEA (Camera a treia),

compusa din domnul K. Lenaerts, presedinte de camera, domnul D. Šváby, doamna R. Silva de Lapuerta (raportor), domnii E. Juhász si T. von Danwitz, judecatori,

avocat general: doamna E. Sharpston,

grefier: domnul K. Malacek, administrator,

avand in vedere procedura scrisa si in urma sedintei din 16 septembrie 2010,

luand in considerare observatiile prezentate:

–        pentru Scheuten Solar Technology GmbH, de K. von Brocke, Rechtsanwalt, si de A. Küntscher, Steuerberaterins

–        pentru Finanzamt Gelsenkirchen‑Süd, de domnul R. Rasche, in calitate de agents

–        pentru guvernul german, de domnii J. Möller si C. Blaschke, in calitate de agentis

–        pentru guvernul belgian, de doamna M. Jacobs si de domnul J.‑C. Halleux, in calitate de agentis

–        pentru guvernul danez, de doamna V. Pasternak Jørgensen si de domnul C. Vang, in calitate de agentis

–        pentru guvernul estonian, de doamna M. Linntam, in calitate de agents

–        pentru guvernul italian, de doamna G. Palmieri, in calitate de agent, asistata de domnul S. Fiorentino, avvocato dello Statos

–        pentru guvernul olandez, de doamna C. Wissels si de domnul J. Langer, in calitate de agentis

–        pentru guvernul portughez, de domnul L. Inez Fernandes, in calitate de agents

–        pentru guvernul suedez, de doamnele A. Falk si S. Johannesson, in calitate de agentis

–        pentru guvernul Regatului Unit, de domnul L. Seeboruth, in calitate de agents

–        pentru Comisia Europeana, de domnii R. Lyal si W. Mölls, in calitate de agenti,

dupa ascultarea concluziilor avocatului general in sedinta din 12 mai 2011,

pronunta prezenta

Hotarare

1        Cererea de pronuntare a unei hotarari preliminare priveste interpretarea articolului 1 din Directiva 2003/49/CE a Consiliului din 3 iunie 2003 privind sistemul comun de impozitare, aplicabil platilor de dobanzi si de redevente efectuate intre societati asociate din state membre diferite (JO L 157, p. 49, Editie speciala, 09/vol. 2, p. 75).

2        Aceasta cerere a fost formulata in cadrul unui litigiu intre Scheuten Solar Technology GmbH (denumita in continuare „SST”), pe de o parte, si Finanzamt Gelsenkirchen‑Süd (denumit in continuare „Finanzamt”), pe de alta parte, cu privire la stabilirea sumei reprezentand baza de impozitare a taxei profesionale.

Cadrul juridic

Dreptul Uniunii

3        Articolul 1 din Directiva 2003/49 prevede:

„(1)      Platile de dobanzi si de redevente generate intr‑un stat membru sunt scutite de orice impozit prin retinere la sursa sau prin estimarea bazei de impozitare in statul de origine respectiv, daca beneficiarul dobanzilor sau al redeventelor este o societate dintr‑un alt stat membru sau un sediu permanent, situat in alt stat membru, al unei societati dintr‑un stat membru.

(2)      O plata efectuata de o societate dintr‑un stat membru sau de un sediu permanent situat intr‑un alt stat membru se considera generata in acest stat membru, denumit in continuare «stat de origine».

[…]

(4)      O societate dintr‑un stat membru nu este considerata beneficiara a dobanzilor sau a redeventelor decat daca le primeste in nume propriu si nu ca reprezentant, de exemplu in calitate de administrator fiduciar sau semnatar autorizat, al unei alte persoane.

[…]

(7)      Prezentul articol nu se aplica decat in cazul in care societatea care a platit dobanzile sau redeventele sau societatea al carei sediu permanent se considera platitorul dobanzilor si redeventelor este o societate asociata a societatii care este beneficiara platilor in cauza sau al carei sediu permanent este considerat beneficiarul dobanzilor sau redeventelor in cauza.

[…]

(10)      Un stat membru are posibilitatea de a nu aplica prezenta directiva unei societati dintr‑un alt stat membru sau unui sediu permanent al unei societati dintr‑un alt stat membru, in cazul in care conditiile prevazute in articolul 3 litera (b) nu au fost indeplinite pe o perioada neintrerupta de cel putin doi ani.

[…]”

4        Articolul 2 din aceasta directiva prevede:

„In sensul prezentei directive, se intelege prin:

(a)      «dobanzi»: veniturile din creante de orice fel, insotite sau nu de garantii ipotecare sau de o clauza de participare la beneficiile debitorului, in special veniturile din obligatiuni sau imprumuturi, inclusiv primele si loturile atasate acestor obligatiuni sau imprumuturis penalizarile pentru intarzierea platilor nu sunt considerate dobanzis

[…]”

5        Articolul 3 litera (b) din directiva mentionata prevede:

„In sensul prezentei directive:

[…]

(b)      calitatea de «societate asociata» cu alta societate ii este recunoscuta, cel putin, oricarei societati:

(i)      cand aceasta detine o participare directa de cel putin 25 % la capitalul celeilalte societati sau

(ii)      cand cealalta societate detine o participare directa de cel putin 25 % la capitalul sau sau

(iii) cand o a treia societate detine o participare directa de cel putin 25 % la capitalul sau si din capitalul celeilalte societati.

Participarile nu pot sa fie legate decat de societati cu sediul in Comunitate.

[…]”

6        Articolul 4 din Directiva 2003/49 are urmatorul cuprins:

„(1)      Statul membru de origine nu este obligat sa acorde avantajele oferite de prezenta directiva in urmatoarele cazuri:

(a)      pentru platile asimilate repartizarii beneficiilor sau rambursarii de capital in temeiul legislatiei statului de origines

[…]

(2)      Daca, datorita unor relatii speciale care exista intre platitor si beneficiarul efectiv al dobanzilor sau redeventelor sau datorita relatiilor speciale pe care cei doi le au cu un tert, valoarea dobanzilor sau redeventelor depaseste valoarea asupra careia ar fi convenit platitorul si beneficiarul efectiv in lipsa unor asemenea relatii, dispozitiile din prezenta directiva nu se aplica decat celei de‑a doua sume.”

Dreptul national

7        Conform articolului 2 din Legea privind taxa profesionala din 2002 (Gewerbesteuergesetz 2002, BGBl. 2002 I, p. 4167), in versiunea sa aplicabila situatiei de fapt din cauza principala (denumita in continuare „Legea privind taxa profesionala”), orice activitate industriala sau comerciala este supusa, pe langa impozitul pe venit sau pe profit, taxei profesionale, in masura in care se desfasoara pe teritoriul national.

8        Alineatele (1) si (2) ale articolului mentionat au urmatorul cuprins:

„(1)      Orice activitate industriala sau comerciala fixa desfasurata in Germania este supusa taxei profesionale. Prin activitate industriala sau comerciala se intelege o intreprindere industriala sau comerciala in sensul Legii privind impozitul pe venit. Se considera ca o activitate industriala sau comerciala se desfasoara in Germania atunci cand, in acest scop, un sediu al intreprinderii este mentinut pe teritoriul german sau pe o nava comerciala inregistrata intr‑un registru naval german.

(2)      Activitatea societatilor de capitaluri (societatile pe actiuni, societatile in comandita pe actiuni, societatile cu raspundere limitata) este in toate cazurile si pe deplin considerata ca fiind o activitate comerciala sau industriala […]”

9        Potrivit articolului 6 din aceasta lege, baza de impozitare a taxei profesionale este profitul industrial sau comercial al persoanelor impozabile.

10      Profitul industrial sau comercial este definit la articolul 7 prima teza din legea mentionata dupa cum urmeaza:

„Profitul industrial sau comercial este castigul care rezulta dintr‑o activitate comerciala sau industriala, calculat in conformitate cu dispozitiile Legii privind impozitul pe venit sau ale Legii privind impozitul pe profit […], la care se adauga si din care se scad sumele mentionate la articolele 8 si 9.”

11      Articolul 8 din Legea privind taxa profesionala, intitulat „Reintegrari”, prevede:

„Urmatoarele sume, in masura in care sunt deduse cu ocazia calcularii profitului, sunt reintegrate in profitul obtinut in urma desfasurarii unei activitati industriale sau comerciale (articolul 7):

1. Jumatate din venitul aferent datoriilor care sunt legate din punct de vedere economic fie de infiintarea sau de achizitionarea intreprinderii sau a unei parti din aceasta (sau a unei parti din activitatea acesteia), fie de extinderea sau de dezvoltarea intreprinderii sau care serveste la cresterea, care nu are caracter provizoriu, a capitalului de exploatare pe o baza care nu este provizorie.”

12      Articolul 10a din legea mentionata prevede ca, in vederea stabilirii bazei de impozitare pentru calculul taxei profesionale, pierderile trebuie deduse din profitul calculat in conformitate cu articolul 8 din Legea privind taxa profesionala.

Actiunea principala si intrebarile preliminare

13      SST este o societate cu raspundere limitata de drept german, stabilita in Gelsenkirchen. Aceasta este detinuta integral de Scheuten Solar Systems BV, o societate olandeza cu raspundere limitata, stabilita in Venlo (Tarile de Jos).

14      Intre 27 august 2003 si 1 decembrie 2004, in temeiul unor contracte succesive, SST a obtinut de la societatea sa mama imprumuturi in valoare totala de 5 180 000 de euro. Pentru aceste imprumuturi, SST a achitat societatii sale mama in anul 2004 suma de 154 584 de euro, cu titlu de dobanzi. Aceasta suma a fost dedusa de SST din profitul sau, cu titlu de cheltuieli de exploatare.

15      Cu toate acestea, prin decizia de stabilire a sumei reprezentand baza de impozitare a taxei profesionale pentru anul 2004, adoptata in temeiul articolului 8 punctul 1 din Legea privind taxa profesionala, Finanzamt a dispus ca SST avea dreptul sa deduca din profitul realizat doar 50 % din valoarea dobanzilor mentionate, desi jumatate din suma de 154 584 euro a fost adaugata la profitul rezultat din activitatea industriala si comerciala a SST.

16      SST a formulat actiune impotriva acestei decizii a Finanzamt, invocand faptul ca adaugarea a jumatate din dobanzile in discutie constituia o impozitare contrara articolului 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49.

17      Prin hotararea pronuntata la 22 februarie 2008, Finanzgericht Münster a respins actiunea mentionata.

18      In aceste conditii, SST a formulat un recurs impotriva acestei hotarari la Bundesfinanzhof.

19      Ridicand problema compatibilitatii dispozitiilor relevante din dreptul intern cu prevederile Directivei 2003/49, Bundesfinanzhof a hotarat sa suspende judecarea cauzei si sa adreseze Curtii urmatoarele intrebari preliminare:

„1)      Articolul 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49 […] se opune unei norme potrivit careia dobanzile aferente unui imprumut, platite de o societate dintr‑un stat membru unei societati asociate din alt stat membru, sunt integrate in baza de impozitare a taxei profesionale la nivelul primei societati?

2)      In cazul unui raspuns afirmativ la prima intrebare: articolul 1 alineatul (10) din Directiva 2003/49 […] trebuie interpretat in sensul ca un stat membru are de asemenea posibilitatea de a nu aplica aceasta directiva atunci cand conditiile de existenta a unei societati asociate, prevazute la articolul 3 litera (b) din directiva mentionata, nu au fost inca indeplinite pentru o perioada neintrerupta de cel putin doi ani, la momentul in care a avut loc plata dobanzii?

In acest caz, statele membre pot sa invoce direct articolul 1 alineatul (10) din Directiva 2003/49 […] impotriva societatii autoare a platii?”

Cu privire la intrebarile preliminare

Cu privire la prima intrebare

20      Prin intermediul acestei intrebari, instanta de trimitere solicita, in esenta, sa se stabileasca daca articolul 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49 trebuie interpretat in sensul ca se opune unei dispozitii de drept fiscal national potrivit careia dobanzile aferente unui imprumut, platite de o societate stabilita intr‑un stat membru unei societati asociate situate in alt stat membru, sunt reintegrate in baza de impozitare a taxei profesionale la plata careia este supusa prima societate.

21      Mai intai, trebuie sa se constate ca, in cauza principala, SST a fost impozitata cu taxa profesionala pe profitul provenind din activitatile sale industriale si comerciale. In cadrul stabilirii bazei de impozitare a taxei mentionate, Finanzamt a reintegrat in profitul SST, conform legislatiei nationale care face obiectul actiunii principale, jumatate din dobanzile platite de aceasta societate societatii sale mama, stabilita in Tarile de Jos.

22      In opinia SST, acest calcul ar fi echivalent cu o impozitare, astfel incat legislatia nationala care face obiectul actiunii principale are ca rezultat o dubla impozitare economica a dobanzilor, incompatibila cu articolul 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49. In schimb, toate celelalte persoane interesate care au prezentat observatii Curtii considera ca legislatia mentionata nu intra sub incidenta acestei dispozitii si, in consecinta, propun ca raspunsul la intrebarea formulata sa fie negativ.

23      In aceste conditii, Curtea trebuie sa determine domeniul de aplicare al dispozitiei mentionate.

24      Trebuie mentionat ca din cuprinsul considerentelor (2)-(4) ale Directivei 2003/49 rezulta ca aceasta urmareste eliminarea dublei impozitari in ceea ce priveste platile de dobanzi si de redevente efectuate intre societati asociate din state membre diferite si ca aceste plati sa fie impozitate o singura data intr‑un singur stat membru. Potrivit acestor considerente, eliminarea oricarei forme de impozitare a platilor mentionate in statul membru de unde provin constituie solutia cea mai adecvata pentru realizarea egalitatii tratamentului fiscal aplicat operatiunilor la nivel national cu cel aplicat la nivel transfrontalier.

25      Domeniul de aplicare al Directivei 2003/49, astfel cum este stabilit la articolul 1 alineatul (1) din aceasta, priveste, prin urmare, scutirea de impozit a platilor de dobanzi si de redevente generate in statul membru de origine al acestora, daca beneficiarul lor este o societate stabilita in alt stat membru sau un sediu permanent, situat in alt stat membru, apartinand unei societati dintr‑un stat membru.

26      Prin norma prevazuta la dispozitia mentionata se urmareste sa se asigure scutirea beneficiarului dobanzilor si al redeventelor generate intr‑un stat membru, altul decat acela unde beneficiarul este stabilit, de orice impozitare in statul membru de origine al respectivelor dobanzi si redevente. Prin propozitia subordonata introdusa prin „daca”, textul articolului 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49 stabileste astfel o legatura intre plata unor asemenea dobanzi si redevente intr‑un stat membru si primirea platilor mentionate de catre beneficiar in alt stat membru.

27      In aceasta privinta, articolul 2 litera (a) din Directiva 2003/49 defineste dobanzile mentionate ca „veniturile din creante de orice fel”. Or, numai beneficiarul efectiv poate percepe dobanzi care constituie veniturile din astfel de creante.

28      Din cele de mai sus reiese ca articolul 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49, interpretat in lumina considerentelor (2)-(4) ale acesteia, urmareste evitarea unei duble impuneri juridice a platilor transfrontaliere de dobanzi, prin interzicerea impozitarii dobanzilor in statul membru de origine in detrimentul beneficiarului efectiv al acestora. Dispozitia sus‑mentionata se refera, asadar, numai la situatia fiscala a creditorului dobanzilor.

29      Trebuie sa se adauge ca interpretarea astfel retinuta a articolului 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49 este confirmata de alineatul (10) al acestui articol, care autorizeaza statele membre, in anumite conditii, sa nu acorde scutirea prevazuta la alineatul (1) al articolului mentionat. Entitatile carora li se poate aplica articolul 1 alineatul (10) din aceasta directiva sunt identificate in cuprinsul sau ca fiind „o societate dintr‑un alt stat membru sau […] un sediu permanent al unei societati dintr‑un alt stat membru”. Astfel, aceasta dispozitie nu contine nicio referire la platitorul dobanzilor. Din acest regim derogatoriu rezulta, prin urmare, ca beneficiarul din alt stat membru al dobanzilor sau al redeventelor este cel vizat de regimul mentionat, iar nu entitatea debitoare a dobanzilor sau a redeventelor mentionate.

30      Or, o legislatie nationala precum cea in discutie in actiunea principala nu are ca rezultat diminuarea veniturilor creditorului. Aceasta nu supune dobanzile platite niciunei impozitari la nivelul beneficiarului acestora. Legislatia in discutie vizeaza numai stabilirea bazei de impozitare pentru taxa profesionala la care este supus, in acest caz, debitorul dobanzilor platite.

31      In aceasta privinta, trebuie sa se sublinieze ca modalitatile de calcul al bazei de impozitare a platitorului dobanzilor si elementele care trebuie avute in vedere in acest scop, cum ar fi luarea in considerare, la efectuarea calculului, a anumitor cheltuieli, nu fac obiectul articolului 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49.

32      In ceea ce priveste legislatia nationala in discutie in actiunea principala, trebuie sa se evidentieze ca particularitatile taxei profesionale in cauza constau in faptul ca profitul industrial sau comercial este calculat prima data in conformitate cu dispozitiile Legii privind impozitul pe venit si ale Legii privind impozitul pe profit si ca, ulterior, anumite sume fie se adauga, fie se scad ca deduceri. Adaugarea se refera numai la sume care fusesera scazute in prima etapa a calculului.

33      Dispozitiile din dreptul national referitoare la baza de impozitare a platitorului dobanzilor, precum normele care reglementeaza deductibilitatea anumitor cheltuieli si natura acestora, urmeaza orientarile legislative specifice care tin de politica fiscala a fiecarui stat membru.

34      Astfel, in lipsa unei dispozitii care sa reglementeze metoda de calcul al bazei de impozitare a platitorului dobanzilor, domeniul de aplicare al articolului 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49 nu poate sa se extinda dincolo de scutirea prevazuta de aceasta dispozitie.

35      In sfarsit, in ceea ce priveste eventuala relevanta a jurisprudentei Curtii referitoare la Directiva 90/435/CEE a Consiliului din 23 iulie 1990 privind regimul fiscal comun care se aplica societatilor‑mama si filialelor acestora din diferite state membre (JO L 225, p. 6, Editie speciala, 09/vol. 1, p. 97), este suficient sa se mentioneze ca, astfel cum a subliniat avocatul general la punctele 45-49 din concluzii, Hotararea din 4 octombrie 2001, Athinaïki Zythopoiïa (C‑294/99, Rec., p. I‑6797), si Hotararea din 26 iunie 2008, Burda (C‑284/06, Rep., p. I‑4571), nu cuprind niciun element care poate fi considerat util in cadrul interpretarii articolului 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49 in raport cu o legislatie nationala precum cea in discutie in actiunea principala. Astfel, in cauzele care au determinat pronuntarea hotararilor mentionate, faptul generator al taxei in discutie a constat in repartizarea de beneficii de catre filiala in favoarea societatii‑mama. In schimb, platile de dobanzi despre care este vorba in actiunea principala nu constituie un fapt generator al taxei. Dispozitiile din dreptul national in discutie in actiunea principala se refera numai la deductibilitatea unor astfel de plati, cu titlu de cheltuieli, in scopul stabilirii bazei de impozitare a taxei profesionale.

36      Rezulta din ansamblul consideratiilor de mai sus ca la prima intrebare trebuie sa se raspunda ca articolul 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49 trebuie interpretat in sensul ca nu se opune unei dispozitii de drept fiscal national potrivit careia dobanzile aferente unui imprumut platite de o societate stabilita intr‑un stat membru unei societati asociate situate in alt stat membru sunt integrate in baza de impozitare a taxei profesionale la care este supusa prima societate.

Cu privire la a doua intrebare

37      Avand in vedere raspunsul dat la prima intrebare, nu este necesar sa se raspunda la a doua intrebare.

Cu privire la cheltuielile de judecata

38      Intrucat, in privinta partilor din actiunea principala, procedura are caracterul unui incident survenit la instanta de trimitere, este de competenta acesteia sa se pronunte cu privire la cheltuielile de judecata. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observatii Curtii, altele decat cele ale partilor mentionate, nu pot face obiectul unei rambursari.

Pentru aceste motive, Curtea (Camera a treia) declara:

Articolul 1 alineatul (1) din Directiva 2003/49/CE a Consiliului din 3 iunie 2003 privind sistemul comun de impozitare, aplicabil platilor de dobanzi si de redevente efectuate intre societati asociate din state membre diferite trebuie interpretat in sensul ca nu se opune unei dispozitii de drept fiscal national potrivit careia dobanzile aferente unui imprumut platite de o societate stabilita intr‑un stat membru unei societati asociate situate in alt stat membru sunt integrate in baza de impozitare a taxei profesionale la care este supusa prima societate.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Adauga comentariu

*

Acest site folosește cookie-uri. Continuarea navigării presupune că ești de acord cu utilizarea cookie-urilor. Informații suplimentare

The cookie settings on this website are set to "allow cookies" to give you the best browsing experience possible. If you continue to use this website without changing your cookie settings or you click "Accept" below then you are consenting to this.

Close