Achizitionarea unui bun imobil care urmeaza sa fie o noua resedinta principala – Calcularea unui avantaj fiscal – Taxa de inscriere – Coerenta regimului fiscal

„Neindeplinirea obligatiilor de catre un stat membru – Libera circulatie a persoanelor – Achizitionarea unui bun imobil care urmeaza sa fie o noua resedinta principala – Calcularea unui avantaj fiscal – Taxa de inscriere – Coerenta regimului fiscal”

HOTARAREA CURTII (Camera intai)
1 decembrie 2011

In cauza C 250/08,

avand ca obiect o actiune in constatarea neindeplinirii obligatiilor formulata in temeiul articolului 226 CE, introdusa la 10 iunie 2008,

Comisia Europeana, reprezentata de domnii P. van Nuffel, R. Lyal si W. Roels, in calitate de agenti, cu domiciliul ales in Luxemburg,
reclamanta, impotriva Regatului Belgiei, reprezentat de doamna L. Van den Broeck, in calitate de agent, asistata de B. van de Walle de Ghelcke, advocaat, parat,

sustinut de: Republica Ungara, reprezentata de doamnele R. Somssich si K. Borvölgyi, precum si de domnul M. Z. Fehér, in calitate de agenti,
intervenienta,

CURTEA (Camera intai),

compusa din domnul A. Tizzano (raportor), presedinte de camera, domnii M. Safjan, M. Ilešič, E. Levits si doamna M. Berger, judecatori,
avocat general: doamna E. Sharpston,
grefier: doamna M. Ferreira, administrator principal,

avand in vedere procedura scrisa si in urma sedintei din 23 septembrie 2010,

dupa ascultarea concluziilor avocatului general in sedinta din 21 iulie 2011,

pronunta prezenta Hotarare

1 Prin cererea introductiva, Comisia Comunitatilor Europene solicita Curtii sa constate ca intrucat in Regiunea flamanda, la calcularea unui avantaj fiscal legat de achizitionarea unui bun imobil care urmeaza sa fie resedinta principala, cuantumul taxei de inscriere platite anterior la achizitionarea unei resedinte principale este luat in considerare numai daca aceasta locuinta era situata in Regiunea flamanda, iar nu si daca aceasta era situata intr un alt stat membru decat Belgia sau intr un stat membru al Asociatiei Europene a Liberului Schimb (AELS), Regatul Belgiei nu si a indeplinit obligatiile care ii revin in temeiul articolelor 18 CE, 43 CE si 56 CE si al articolelor 31 si 40 din Acordul privind Spatiul Economic European din 2 mai 1992 (JO 1994, L 1, p. 3, denumit in continuare „Acordul privind SEE”).

Cadrul juridic national

2 Articolul 61/3 din Codul drepturilor de inregistrare, de ipoteca si de grefa (Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten), astfel cum a fost modificat prin decretul adoptat la 1 februarie 2002 de Regiunea flamanda (denumit in continuare „Wb.Reg.”), instituie in Regiunea flamanda regimul denumit al „transferabilitatii” taxei de inscriere. Acest articol prevede:
„In cazul achizitionarii pure si simple de catre o persoana fizica a unui bun imobil cu afectatia sau cu destinatia de locuinta cu scopul de a si stabili resedinta principala, partea sa legala din taxa datorata conform articolelor 44, 53, 2° sau 57 pentru achizitionarea locuintei care a fost utilizata anterior de aceasta persoana drept resedinta principala sau a terenului pe care a fost construita locuinta respectiva se deduce din partea sa legala din taxa datorata la achizitionarea unei noi proprietati, cu conditia ca noua achizitie sa obtina data certa in termen de doi ani de la data inregistrarii documentului prin care s a stabilit taxa proportionala datorata fie in cazul revanzarii pure si simple a locuintei utilizate anterior drept resedinta sa principala, fie in cazul partajului acestei locuinte, dupa ce persoana fizica respectiva a renuntat la toate drepturile sale.
In temeiul prezentului articol, taxa datorata pentru achizitionarea unui imobil care nu este situat pe teritoriul Regiunii flamande este exclusa de la deducere.
De asemenea, sunt excluse de la deducere taxele suplimentare datorate, indiferent de temeiul acestora, pentru achizitionarea unui imobil.
Deducerea efectuata conform dispozitiilor prezentului articol nu da nastere unui drept la rambursare.
Atunci cand o tranzactie, astfel cum este prevazuta la primul paragraf, a fost precedata de una sau de mai multe tranzactii similare si/sau de una sau de mai multe tranzactii precum cele prevazute la articolul 212 bis, taxele nededuse in cadrul tranzactiilor precedente in urma aplicarii celui de al treilea sau a celui de al cincilea paragraf ale prezentului articol si/sau taxele care nu au fost inca rambursate in urma aplicarii celui de al treilea sau a celui de al cincilea paragraf ale articolului 212 bis, se adauga, daca este cazul, la partea legala a persoanei fizice din taxa datorata conform articolelor 44, 53, 2° sau 57, pentru penultima achizitie, pentru a se determina cuantumul deductibil din ultima achizitie.
Suma care trebuie dedusa, obtinuta conform primului sau celui de al patrulea paragraf, nu poate sa depaseasca in niciun caz 12 500 de euro. Acest cuantum maxim care trebuie dedus se determina proportional cu cota obtinuta de persoana fizica din bunul proaspat achizitionat.”
3 In plus, articolul 212 bis din Wb.Reg., aplicabil in Regiunea flamanda, prevede in aceleasi conditii si mutatis mutandis, in termeni identici, rambursarea taxei de inscriere platite cu ocazia primei achizitionari a unui bun imobil in Regiunea flamanda in cazul in care imobilul achizitionat anterior in Regiunea flamanda si utilizat anterior ca resedinta principala este vandut in termen de doi ani sau de cinci ani, in cazul unui teren in vederea construirii unei locuinte, de la achizitionarea, in aceeasi regiune, a unei locuinte destinate unei resedinte principale.

Procedura precontencioasa

4 Intrucat a considerat ca articolul 61/3 din Wb.Reg. incalca articolele 18 CE, 43 CE si 56 CE, precum si articolele 31 si 40 din Acordul privind SEE, la 23 decembrie 2005, Comisia a trimis o scrisoare de punere in intarziere catre Regatul Belgiei prin care a invitat acest stat membru sa isi prezinte observatiile cu privire la aceste incalcari.
5 Regatul Belgiei a expus, in raspunsul sau din 22 martie 2006, motivele pentru care considera ca regimul vizat nu constituie o incalcare nici a Tratatului CE, nici a Acordului privind SEE.
6 In aceste imprejurari, Comisia a emis la 13 iulie 2006 un aviz motivat prin care invita Regatul Belgiei sa ia masurile necesare pentru a se conforma acestui aviz in termen de doua luni de la primirea sa.
7 La 13 septembrie 2006, autoritatile belgiene au raspuns Comisiei ca regimul fiscal in discutie nu constituie o incalcare a tratatului. In orice caz, chiar si in aceasta situatie, acest regim ar indeplini cerintele stabilite de Curte in Hotararea din 28 ianuarie 1992, Bachmann (C 204/90, Rec., p. I 249) in ceea ce priveste conditiile necesare de deductibilitate a impozitului, astfel incat ar fi admis de dreptul Uniunii in masura in care ar da posibilitatea de a apara coerenta sistemului fiscal belgian.
8 Intrucat a considerat acest raspuns nesatisfacator, Comisia a introdus prezenta actiune.
9 Prin ordonanta presedintelui Curtii din 10 decembrie 2008, s a admis interventia Republicii Ungaria in sustinerea concluziilor Regatului Belgiei.

Cu privire la actiune

Argumentele partilor

10 Comisia considera, in primul rand, ca reglementarea in litigiu este contrara articolului 18 CE.
11 Astfel, dreptul de „sedere” al unui cetatean al Uniunii in alt stat membru decat statul sau de origine ar cuprinde dreptul de a si stabili resedinta principala in acest stat, ceea ce ar include dreptul de a o achizitiona sau de a o construi. Prin urmare, prin acordarea unei reduceri a taxei de inscriere persoanelor care achizitioneaza bunuri imobile situate in Regiunea flamanda numai atunci cand detineau deja o resedinta principala in aceeasi regiune, Regiunea flamanda le ar acorda un avantaj fiscal de care nu beneficiaza persoanele care au achizitionat anterior o resedinta principala intr un alt stat membru decat Belgia. Aceasta discriminare s ar produce in ceea ce priveste un element esential al dreptului la mobilitate intracomunitara, respectiv achizitionarea unui bun imobil.
12 In al doilea rand, aceasta reglementare ar incalca articolul 43 CE, referitor la dreptul de stabilire, si articolul 31 din Acordul privind SEE.
13 Intrucat, potrivit articolului 44 alineatul (2) litera (e) CE, libertatea de stabilire cuprinde si dreptul de a dobandi bunuri imobile situate pe teritoriul unui alt stat membru, reglementarea din Regiunea flamanda referitoare la taxa de inscriere ar face o distinctie intre resortisantii comunitari care deplaseaza locul unde se afla sediul activitatii lor economice, dupa cum deplasarea are loc in Regiunea flamanda sau din alt stat membru decat Belgia in aceasta regiune. Aceasta discriminare ar viza in mod special activitatile „independente” in considerarea faptului ca locul de stabilire a acestora ar coincide adeseori cu resedinta principala a lucratorului independent.
14 Intrucat articolul 31 din Acordul privind SEE confera, in termeni identici, dreptul de stabilire resortisantilor unui stat membru al AELS, reglementarea in litigiu ar fi de asemenea contrara acestui articol.
15 In al treilea rand, in opinia Comisiei, reglementarea mentionata este contrara articolului 56 CE, in masura in care interzice orice restrictii privind circulatia capitalurilor intre statele membre, inclusiv tranzactiile prin care nerezidentii efectueaza investitii imobiliare, astfel cum rezulta din Nomenclatorul miscarilor de capital ce figureaza in anexa I la Directiva 88/361/CEE a Consiliului din 24 iunie 1988 pentru punerea in aplicare a articolului [56 CE] (JO L 178, p. 5, Editie speciala, 10/vol. 1, p. 10). Aceeasi situatie s ar regasi in cazul articolului 40 din Acordul privind SEE, al carui continut corespunde, in esenta, cu cel al articolului 56 CE.
16 In sfarsit, reglementarea in litigiu ar institui un tratament inegal pentru situatii obiectiv comparabile. Comisia considera ca in speta situatiile sunt obiectiv comparabile, intrucat ambele cazuri au ca obiect persoane care deplaseaza locul unde se afla resedinta lor principala in Uniunea Europeana si in Spatiul Economic European (SEE). Nu ar fi necesar sa se faca distinctie dupa cum deplasarea este limitata la Regiunea flamanda sau se efectueaza dintr un alt stat membru decat Regatul Belgiei in aceasta regiune. Daca, in ambele cazuri, taxa de inscriere este datorata la achizitionarea noii resedinte principale, reglementarea flamanda acorda un avantaj fiscal numai persoanelor care au avut anterior o resedinta in regiunea mentionata.
17 In plus, in opinia Comisiei, discriminarea nu este justificata de motive de interes general.
18 In ceea ce priveste in special motivele legate de coerenta fiscala, invocate de Regatul Belgiei, Comisia considera ca acest stat membru nu poate face referire la Hotararea Bachmann citata anterior (punctul 21) si la Hotararea din 28 ianuarie 1992, Comisia/Belgia (C 300/90, Rec., p. I 305, punctul 14), prin care Curtea a admis necesitatea de a mentine coerenta regimului fiscal drept motiv pentru a justifica incalcarea liberei circulatii a persoanelor.
19 Astfel, pentru ca aceasta justificare sa poata fi acceptata, jurisprudenta Curtii ar impune sa se stabileasca existenta unei legaturi directe intre avantajul fiscal vizat si compensarea acestui avantaj cu o prelevare fiscala determinata (Hotararea din 8 noiembrie 2007, Amurta, C 379/05, Rep., p. I 9569, punctul 46). Aceasta jurisprudenta ar urmari sa evite ca aceeasi tranzactie sa fie taxata de doua ori sau sa nu fie taxata. Or, in speta, nu ar exista nicio legatura fiscala directa intre achizitionarea primei resedinte principale si taxa de inscriere corespunzatoare si achizitionarea celei de a doua resedinte, precum si a taxei de inscriere percepute cu aceasta ocazie.
20 In ceea ce priveste Regatul Belgiei, acesta explica, in prealabil, ca regimul in cauza se aplica tuturor persoanelor fizice, indiferent de cetatenia acestora, si are un triplu obiectiv, si anume, in primul rand, sporirea mobilitatii in munca, reducerea proportionala a amplorii navetelor si a congestionarii traficului, in beneficiul mediului si al sanatatii publice, in al doilea rand, promovarea renovarii imobilelor si a locuintelor, precum si, in al treilea rand, moderarea chiriilor.
21 In ceea ce priveste incalcarea articolelor 18 CE, 43 CE si 56 CE, Regatul Belgiei arata ca reglementarea flamanda ar trebui examinata numai din perspectiva liberei circulatii a capitalurilor, din moment ce, potrivit unei jurisprudente constante, pe de o parte, achizitionarea unui imobil pe teritoriul unui stat membru de catre un nerezident ar fi o miscare de capital intre state membre (a se vedea Hotararea din 1 iunie 1999, Konle, C 302/97, Rec., p. I 3099, punctul 22, si Hotararea din 13 iulie 2000, Albore, C 423/98, Rec., p. I 5965, punctul 14), restrictia privind libertatea de stabilire fiind, prin urmare, doar o consecinta directa a restrictiei privind libera circulatie a capitalurilor (Hotararea din 11 noiembrie 1981, Casati, 203/80, Rec., p. 2595, punctul 8). Cu privire la acest aspect, Regatul Belgiei face trimitere de asemenea la Hotararile din 4 iunie 2002, Comisia/Portugalia (C 367/98, Rec., p. I 4731), Comisia/Franta (C 483/99, Rec., p. I 4781), precum si Comisia/Belgia (C 503/99, Rec., p. I 4809).
22 Pe de alta parte, in masura in care articolul 18 CE si ar gasi o expresie specifica in libertatile fundamentale traditionale, acesta nu poate fi aplicat in mod independent decat in cazurile in care se aplica dreptul Uniunii, dar pentru care tratatul nu ar fi prevazut dispozitii speciale. In aceasta privinta, Regatul Belgiei invoca Hotararea din 29 februarie 1996, Skanavi si Chryssanthakopoulos (C 193/94, Rec., p. I 929, punctul 22), precum si Hotararea din 26 noiembrie 2002, Oteiza Olazabal (C 100/01, Rec., p. I 10981, punctul 26).
23 In ceea ce priveste fondul cauzei, Regatul Belgiei invoca inexistenta unei atingeri aduse liberei circulatii a capitalurilor in principal in considerarea faptului ca nu ar exista nicio discriminare intre situatii obiectiv comparabile. Astfel, in ceea ce priveste prima achizitie in Regiunea flamanda a unei locuinte care urmeaza sa fie resedinta sa principala, situatiile similare ar fi tratate in mod similar, intrucat orice cumparator care achizitioneaza pentru prima data o locuinta care urmeaza sa fie resedinta sa principala in Regiunea flamanda datoreaza o taxa de inscriere in valoare de 10 % din valoarea de piata a bunului imobil achizitionat.
24 In schimb, la cea de a doua achizitionare a unei locuinte care urmeaza sa fie resedinta principala, tratamentul ar fi diferit, dupa cum resedinta principala anterioara a fost sau nu a fost situata pe teritoriul Regiunii flamande. Acest stat membru invoca jurisprudenta Curtii si in special Hotararea din 14 februarie 1995, Schumacker (C 279/93, Rec., p. I 225), precum si Hotararea din 1 iulie 2004, Wallentin (C 169/03, Rec., p. I 6443), potrivit careia, in materia impozitelor directe, situatia rezidentilor si cea a nerezidentilor nu sunt, ca regula generala, comparabile, iar faptul ca un stat membru nu acorda unui nerezident avantajele fiscale pe care acest stat le acorda rezidentilor nu este, in general, discriminatoriu.
25 Regatul Belgiei sustine de asemenea ca sistemul in cauza este conform principiului teritorialitatii in dreptul fiscal, recunoscut in dreptul Uniunii in Hotararea din 15 mai 1997, Futura Participations si Singer (C 250/95, Rec., p. I 2471), precum si in Hotararea din 12 decembrie 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C 374/04, Rec., p. I 11673), in temeiul caruia sistemele fiscale independente coexista fara o ierarhie intre ele. Acest lucru ar cauza disparitati si denaturari posibile care nu ar fi decat consecinta diferentelor dintre sistemele fiscale si care, prin urmare, nu ar face parte din domeniul de aplicare al dispozitiilor tratatului privind libera circulatie, astfel cum Curtea a subliniat in Hotararea din 12 iulie 2005, Schempp (C 403/03, Rec., p. I 6421, punctul 45).
26 In sfarsit, in subsidiar, Regatul Belgiei considera ca regimul transferabilitatii ar fi justificat de motive de interes general si in special in temeiul principiului coerentei regimului fiscal evidentiat de Curte in Hotararea Bachmann, citata anterior (punctul 28), in masura in care ar exista o legatura directa intre prima achizitionare a unei locuinte care urmeaza sa fie resedinta principala si deducerea acordata la cea de a doua achizitionare a unei locuinte de acest tip, legatura care nu s ar materializa decat la momentul realizarii acestei ultime achizitii.
27 In memoriul in interventie in sustinerea Regatului Belgiei, guvernul maghiar este de acord cu argumentarea paratului, in special cu faptul ca situatiile nu sunt obiectiv comparabile si ca nu ar exista nicio discriminare potrivit dreptului Uniunii.
28 Guvernul mentionat invoca respectarea principiului teritorialitatii in dreptul fiscal si considera ca competenta fiscala a statelor membre este absoluta in ceea ce priveste bunurile imobile nationale – inclusiv achizitionarea acestor bunuri –, dar nu exista in cazul achizitionarii de bunuri imobile in strainatate. Or, intrucat competenta fiscala a statelor membre include nu numai stabilirea impozitelor, ci si acordarea de avantaje fiscale, statele membre ar avea dreptul sa excluda de la acordarea avantajelor fiscale bunurile imobile din strainatate. Limitarea eventuala a libertatilor fundamentale invocata de Comisie ar fi consecinta necesara a repartizarii teritoriale a competentelor fiscale intre statele membre. In orice caz, aceasta ar fi justificata de principiul coerentei regimului fiscal.

Aprecierea Curtii

29 Cu titlu introductiv, trebuie sa se sublinieze ca Regatul Belgiei considera ca nu este necesar sa examineze reglementarea in litigiu in lumina articolelor 18 CE si 43 CE si, prin urmare, considera ca incalcarea poate fi evaluata numai in raport cu libera circulatie a capitalurilor.
30 In aceasta privinta, trebuie amintit ca, potrivit unei jurisprudente consacrate, articolul 18 CE poate fi aplicat in mod autonom numai in cazurile in care se aplica dreptul Uniunii, dar pentru care tratatul nu ar fi prevazut dispozitii specifice (a se vedea in acest sens Hotararea Skanavi si Chryssanthakopoulos, citata anterior, punctul 22, Hotararea Oteiza Olazabal, citata anterior, punctul 26, precum si Hotararea din 11 septembrie 2007, Comisia/Germania, C 318/05, Rep., p. I 6957, punctele 35 si 36).
31 In plus, de asemenea potrivit unei jurisprudente constante, pot fi considerate ca reprezentand restrictii privind circulatia capitalurilor masurile nationale susceptibile sa impiedice sau sa limiteze cumpararea unui imobil situat in alt stat membru (a se vedea Hotararea din 22 ianuarie 2009, STEKO Industriemontage, C 377/07, Rep., p. I 299, punctul 24, precum si Hotararea din 15 octombrie 2009, Busley si Cibrian Fernandez, C 35/08, Rep., p. I 9807, punctul 21).
32 Avand in vedere aceste elemente, reglementarea in cauza trebuie examinata, prin urmare, numai in lumina articolului 56 CE. Astfel, pe de o parte, articolul 18 CE nu isi gaseste aplicarea in speta in mod autonom, intrucat cazurile de achizitionare a unei noi resedinte in Regiunea flamanda de catre o persoana care se deplaseaza fara motivatie economica dintr un alt stat membru in aceasta regiune belgiana fac obiectul liberei circulatii a capitalurilor. Pe de alta parte, in prezenta cauza, astfel cum arata Regatul Belgiei, eventuala incalcare a articolului 43 CE ar fi consecinta inevitabila a incalcarii liberei circulatii a capitalurilor.
33 Trebuie amintit de la inceput ca, potrivit unei jurisprudente constante, desi fiscalitatea directa este de competenta statelor membre, acestea din urma trebuie sa o exercite totusi cu respectarea dreptului Uniunii (Hotararea din 4 martie 2004, Comisia/Franta, C 334/02, Rec., p. I 2229, punctul 21, Hotararea din 20 ianuarie 2011, Comisia/Grecia, C 155/09, nepublicata inca in Repertoriu, punctul 39, si Hotararea din 16 iunie 2011, Comisia/Austria, C 10/10, nepublicata inca in Repertoriu, punctul 23).
34 In aceasta privinta, divergentele dintre partile din aceasta actiune in constatarea neindeplinirii obligatiilor in ceea ce priveste calificarea taxelor de inscriere in discutie drept impozite directe sau indirecte este irelevanta, avand in vedere ca, astfel cum subliniaza Comisia in cererea sa introductiva, in lipsa oricarei masuri de armonizare cu privire la taxa de inscriere, statele membre trebuie sa isi exercite competenta cu respectarea dreptului Uniunii. Aceasta inseamna ca aceste taxe trebuie sa faca obiectul unei analize similare celei efectuate in cadrul examinarii compatibilitatii impozitelor directe cu dreptul Uniunii.
35 Prin urmare, trebuie sa se examineze, mai intai, daca articolul 61/3 din Wb.Reg. care instituie regimul transferabilitatii, constituie, astfel cum sustine Comisia, o restrictie privind circulatia capitalurilor consacrata la articolul 56 CE si la articolul 40 din Acordul privind SEE, intrucat exclude de la acordarea avantajului fiscal pe care il prevede achizitionarea de imobile cu capitaluri provenite dintr un alt stat membru decat Regatul Belgiei.
36 Articolul 56 alineatul (1) CE interzice orice restrictii privind circulatia capitalurilor intre statele membre, precum si intre statele membre si tarile terte. Cu toate ca tratatul nu defineste notiunea de circulatie a capitalurilor, in definitiv este cert ca Directiva 88/361, impreuna cu nomenclatorul anexat acesteia, are o valoare indicativa pentru definirea acestei notiuni (a se vedea Hotararea din 28 septembrie 2006, Comisia/Tarile de Jos, C 282/04 si C 283/04, Rec., p. I 9141, punctul 19). In plus, investitiile imobiliare figureaza, pe de o parte, in titlul II, intitulat „Investitii imobiliare (neincluse la punctul I)”, din anexa I la Directiva 88/361. Pe de alta parte, din acest titlu rezulta ca aceasta categorie de investitii este inclusa implicit in titlul I intitulat „Investitii directe” din aceeasi anexa.
37 In prezenta cauza, articolul 61/3 din Wb.Reg. prevede, in cazul achizitionarii unui imobil cu afectatia sau cu destinatia de locuinta de catre o persoana fizica cu scopul de a si stabili resedinta principala, deducerea din taxa de inscriere care trebuie platita pentru acest imobil a taxei de inscriere platite pentru resedinta anterioara vanduta pentru finantarea noii achizitii, cu conditia ca aceasta noua achizitie sa fi fost efectuata in termen de doi ani de la vanzarea imobilului vechi, iar acesta era situat in Regiunea flamanda.
38 Astfel cum a recunoscut Regatul Belgiei, beneficiarii acestei deduceri pot fi, prin urmare, numai persoane fizice care au resedinta principala in Regiunea flamanda si care achizitioneaza o noua resedinta principala pe teritoriul acestei regiuni in conditiile prevazute la articolul 61/3 din Wb.Reg.
39 In consecinta, trebuie sa se sublinieze ca regimul transferabilitatii exclude de la posibilitatea de a beneficia de reducerea taxei de inscriere pe care o acorda persoanele care cumpara pentru prima data in Regiunea flamanda un bun imobil care urmeaza sa fie utilizat drept resedinta principala si care si au vandut resedinta principala in alt stat membru pentru finantarea achizitiei lor in aceasta regiune.
40 Astfel, in temeiul legislatiei in litigiu, sunt excluse de la acordarea transferabilitatii taxei de inscriere, mai intai, persoanele care deplaseaza locul unde se afla resedinta lor principala de pe teritoriul unei alte regiuni belgiene decat Regiunea flamanda in aceasta din urma regiune.
41 Totusi trebuie amintit ca dreptul Uniunii nu se poate aplica in astfel de situatii pur interne in care nu s ar fi pus problema exercitarii unei libertati de circulatie in cadrul Uniunii (a se vedea in acest sens Hotararea din 1 aprilie 2008, Gouvernement de la Communauté française si gouvernement wallon, C 212/06, Rep., p. I 1683, punctele 37 si 38).
42 Reglementarea in litigiu exclude de asemenea de la acordarea avantajului fiscal resortisantii altor state membre decat Regatul Belgiei care deplaseaza locul resedintei lor principale dintr un alt stat membru decat Regatul Belgiei pe teritoriul Regiunii flamande si care utilizeaza fonduri obtinute cu ocazia vanzarii resedintei lor anterioare pentru finantarea achizitiei noului lor bun imobil situat in aceasta regiune.
43 In consecinta, aceasta reglementare poate aduce atingere unor persoane care isi exercita libertatea de circulatie si trebuie examinata, asadar, in lumina dreptului Uniunii (a se vedea in acest sens Hotararea Gouvernement de la Communauté française si gouvernement wallon, citata anterior, punctul 42).
44 In aceasta privinta, nu se contesta ca, prin excluderea persoanelor mentionate la punctul 42 din prezenta hotarare de la acordarea deducerii fiscale a taxei de inscriere in discutie, regimul transferabilitatii taxei de inscriere prevede o sarcina fiscala mai oneroasa pentru acestea decat pentru persoanele care beneficiaza de aceasta deducere. In conditiile in care avantajele fiscale pot influenta atitudinea persoanei care achizitioneaza o noua resedinta principala, nu este exclusa posibilitatea ca lipsa deductibilitatii taxei de inscriere platite intr un alt stat membru decat Regatul Belgiei sa descurajeze, in anumite cazuri, persoanele care isi exercita dreptul la libera circulatie de la achizitionarea unui bun imobil in Regiunea flamanda (a se vedea in acest sens Hotararea din 27 ianuarie 2009, Persche, C 318/07, Rep., p. I 359, punctul 38, si Hotararea Comisia/Austria, citata anterior, punctul 26).
45 Avand in vedere aprecierile precedente, trebuie sa se constate ca articolul 61/3 din Wb.Reg. constituie o restrictie privind circulatia capitalurilor.
46 Prin urmare, trebuie sa se stabileasca daca este vorba despre o restrictie interzisa in sensul articolului 56 alineatul (1) CE. Astfel, in opinia Regatului Belgiei, aceasta situatie nu se regaseste in prezenta cauza, intrucat regimul in discutie ar fi conform principiului teritorialitatii in dreptul fiscal, iar restrictia privind libera circulatie a capitalurilor ar fi consecinta neconcordantelor dintre diferitele reglementari nationale.
47 In aceasta privinta, trebuie sa se sublinieze, asemenea Comisiei, ca restrictia in cauza nu rezulta din neconcordante intre legislatiile nationale, ci exclusiv din regimul belgian al transferabilitatii.
48 In plus, este adevarat ca statul membru in cauza, prin organizarea impozitarii pentru achizitiile de bunuri imobile rezidentiale pe teritoriul sau, actioneaza in conformitate cu principiul teritorialitatii consacrat de dreptul fiscal international si recunoscut de dreptul Uniunii (a se vedea in special Hotararea Futura Participations si Singer, citata anterior, punctul 22). Totusi, competentele recunoscute de statele membre in temeiul principiului teritorialitatii trebuie sa fie exercitate cu respectarea principiilor dreptului Uniunii.
49 Or, potrivit articolului 58 alineatul (1) litera (a) CE, articolul 56 CE nu aduce atingere dreptului statelor membre „de a aplica dispozitiile incidente ale legislatiilor fiscale care stabilesc o distinctie intre contribuabilii care nu se gasesc in aceeasi situatie in ceea ce priveste […] locul unde capitalurile lor au fost investite”. Totusi, aceasta derogare este ea insasi limitata de articolul 58 alineatul (3) CE, care prevede ca masurile si procedurile mentionate la alineatul (1) din acest articol „nu trebuie sa constituie un mijloc de discriminare arbitrara si nici o restrangere disimulata a liberei circulatii a capitalurilor si platilor, astfel cum este aceasta definita la articolul 56” (Hotararea din 7 septembrie 2004, Manninen, C 319/02, Rec., p. I 7477, punctul 28, si Hotararea Comisia/Austria, citata anterior, punctul 28).
50 Astfel, a admite ca un stat membru poate sa aplice in mod liber un tratament diferit numai in functie de locul primei resedinte principale ar lipsi de continut normele privind libera circulatie a capitalurilor (a se vedea in acest sens, referitor la libertatea de stabilire, Hotararea din 28 ianuarie 1986, Comisia/Franta, 270/83, Rec., p. 273, punctul 18, Hotararea din 8 martie 2001, Metallgesellschaft si altii, C 397/98 si C 410/98, Rec., p. I 1727, punctul 42, si Hotararea din 27 noiembrie 2008, Papillon, C 418/07, Rep., p. I 8947, punctul 26).
51 In aceasta privinta, trebuie amintit de la inceput ca, potrivit jurisprudentei Curtii, pentru ca o reglementare fiscala nationala precum cea in discutie in actiunea principala, care opereaza o distinctie intre deductibilitatea taxei de inscriere platite in Regiunea flamanda si cea platita in alt stat membru, sa poata fi considerata compatibila cu dispozitiile tratatului referitoare la libera circulatie a capitalurilor, trebuie ca diferenta de tratament sa priveasca situatii care nu sunt comparabile in mod obiectiv sau ca aceasta sa fie justificata de un motiv imperativ de interes general (a se vedea in acest sens Hotararea din 6 iunie 2000, Verkooijen, C 35/98, Rep., p. I 4071, punctul 43, si Hotararile citate anterior Manninen, punctul 29, si Comisia/Austria, punctul 29).
52 In acest context, Regatul Belgiei sustine ca situatiile nu sunt comparabile.
53 Astfel cum s a aratat la punctele 23 si 24 din prezenta hotarare, acest stat membru sustine in mod special ca toate persoanele care cumpara pentru prima data un bun imobil situat in Regiunea flamanda sunt tratate in mod similar, intrucat datoreaza o taxa de inscriere in valoare de 10 % din valoarea de piata a bunului imobil achizitionat. In schimb, situatia acestor persoane nu ar fi comparabila cu cea a persoanelor care au cumparat anterior in aceasta regiune un bun imobil care urmeaza sa fie resedinta lor principala, intrucat acestea din urma au achitat deja taxa de inscriere in aceasta regiune la achizitionarea resedintei lor principale anterioare.
54 Aceasta argumentare nu poate fi insa admisa.
55 Astfel, este adevarat ca potrivit jurisprudentei Curtii, in materia impozitelor directe, situatia rezidentilor si aceea a nerezidentilor intr un stat nu sunt, ca regula generala, comparabile, in masura in care venitul obtinut pe teritoriul unui stat de un nerezident nu constituie, cel mai adesea, decat o parte din venitul sau global, centralizat la locul resedintei sale, iar capacitatea contributiva personala a nerezidentului, rezultand din luarea in considerare a ansamblului veniturilor sale si a situatiei sale personale si familiale, se poate aprecia cu cea mai mare usurinta in locul unde acesta are centrul intereselor sale personale si patrimoniale, care corespunde in general resedintei sale obisnuite (Hotararea Schumacker, citata anterior, punctele 31 si 32, Hotararea din 16 mai 2000, Zurstrassen, C 87/99, Rec., p. I 3337, punctul 21, si Hotararea Wallentin, citata anterior, punctul 15).
56 Pentru acest motiv, astfel cum subliniaza Regatul Belgiei, in general, neacordarea de catre un stat membru unui nerezident a unor avantaje fiscale pe care le acorda unui rezident nu este discriminatorie, avand in vedere diferentele obiective dintre situatia rezidentilor si cea a nerezidentilor atat din punctul de vedere al sursei de venit, cat si din punctul de vedere al capacitatii contributive personale sau al situatiei personale si familiale (a se vedea Hotararea Schumacker, citata anterior, punctul 34, Hotararea din 12 iunie 2003, Gerritse, C 234/01, Rec., p. I 5933, punctul 44, si Hotararea Wallentin, citata anterior, punctul 16).
57 Totusi, trebuie sa se sublinieze ca aceste principii au fost dezvoltate de Curte in cadrul unei jurisprudente referitoare la impozitul pe venit, domeniu in care diferentele obiective dintre persoanele impozabile, cum ar fi sursa de venit, capacitatea contributiva personala sau situatia personala si familiala pot avea o influenta asupra impozitarii contribuabilului si in general sunt luate in considerare de legiuitor.
58 Or, aceasta situatie nu se regaseste in cazul taxei de inscriere in litigiu, care este stabilita in functie de pretul de vanzare al bunurilor imobile. De altfel, Regatul Belgiei nu a sustinut si nu reiese din niciun element al dosarului ca reglementarea in cauza tine seama efectiv de vreuna dintre aceste diferente obiective pentru plata acestei taxe.
59 In aceste conditii, in ceea ce priveste taxa de inscriere in litigiu, singura diferenta intre situatia nerezidentilor in Belgia, inclusiv a resortisantilor belgieni care si au exercitat dreptul de libera circulatie in Uniune, si cea a rezidentilor in Regiunea flamanda, resortisanti belgieni sau din alt stat membru, care achizitioneaza o noua resedinta principala in aceasta regiune, priveste locul resedintei lor principale anterioare. Astfel, in aceste doua situatii, aceste persoane au cumparat un bun imobil in Regiunea flamanda pentru a se stabili aici si, cu ocazia achizitionarii resedintei lor principale anterioare, unii au platit un impozit de aceeasi natura ca taxa de inscriere in statul in care era situata aceasta resedinta, in timp ce ceilalti au platit aceasta taxa in regiunea in discutie.
60 Trebuie sa se considere, asadar, astfel cum subliniaza Comisia, ca situatiile descrise la punctul anterior sunt obiectiv comparabile.
61 In scopul stabilirii existentei unei discriminari, caracterul comparabil al unei situatii comunitare cu o situatie strict interna trebuie sa fie analizat tinand cont de obiectivul urmarit de dispozitiile nationale in cauza (a se vedea in acest sens Hotararea din 18 iulie 2007, Oy AA, C 231/05, Rep., p I 6373, punctul 38, si Hotararea Papillon, citata anterior, punctul 27).
62 In aceasta privinta, Regatul Belgiei precizeaza in memoriul sau in aparare ca decretul adoptat la 1 februarie 2002 de Regiunea flamanda, care a adus mai multe modificari versiunii anterioare a Wb.Reg., ar viza in principal trei obiective.
63 In primul rand, acest ordin ar tinde sa sporeasca mobilitatea in munca si sa reduca traficul rutier in beneficiul mediului. In acest context, regimul transferabilitatii ar incuraja in special mutarea intr o locuinta mai potrivita. In al doilea rand, acest regim ar promova mai curand renovarea imobilelor si a locuintelor decat constructiile noi. In al treilea rand, reducerea taxelor de inscriere ar permite moderarea chiriilor, majorand, printre altele, profitul brut al proprietarilor locatori.
64 In aceasta privinta, presupunand chiar ca reglementarea in litigiu ar putea ajuta efectiv la atingerea acestor obiective, trebuie sa se constate ca Regatul Belgiei nu a aratat modul in care excluderea persoanelor care si au vandut resedinta principala intr un alt stat membru decat Belgia de la acordarea regimului transferabilitatii ar permite realizarea la un nivel superior a obiectivelor mentionate.
65 Astfel, dupa cum Comisia precizeaza in mod intemeiat, discriminarea operata de aceasta reglementare, mai precis excluderea unei anumite categorii de cumparatori de bunuri imobiliare situate in Regiunea flamanda de la acordarea transferabilitatii, nu contribuie la realizarea obiectivelor mentionate, avand in vedere ca rezidentii statelor membre care locuiesc in apropiere de Regiunea flamanda si care desfasoara o activitate economica in aceasta regiune in calitate de salariat sau de lucrator independent ar putea fi incitati de regimul in cauza sa isi transfere resedinta principala in regiunea mentionata si sa beneficieze astfel de avantajele expuse la punctul 63 din prezenta hotarare.
66 In consecinta, argumentul invocat de Regatul Belgiei si intemeiat pe inexistenta caracterului comparabil al situatiei contribuabililor interni cu cea a contribuabililor proveniti dintr un alt stat membru nu poate fi admis.
67 Avand in vedere aprecierile precedente, trebuie sa se constate ca, in masura in care defavorizeaza pe plan fiscal situatiile reglementate de dreptul Uniunii in raport cu situatiile interne, articolul 61/3 din Wb.Reg. constituie o restrictie interzisa de articolul 56 alineatul (1) CE.
68 In sfarsit, trebuie amintit ca, potrivit jurisprudentei Curtii, o astfel de restrictie nu poate fi acceptata decat daca este justificata de motive imperative de interes general. In plus, intr o asemenea ipoteza, trebuie ca restrictia sa fie de natura sa asigure realizarea obiectivului in cauza si sa nu depaseasca ceea ce este necesar pentru atingerea acestui obiectiv (Hotararea din 13 decembrie 2005, Marks & Spencer, C 446/03, Rec., p. I 10837, punctul 35, precum si Hotararea din 13 martie 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, C 524/04, Rep., p. I 2107, punctul 64).
69 In acest context, Regatul Belgiei, sustinut de guvernul maghiar, arata ca restrictia privind libera circulatie a capitalurilor rezultata din articolul 61/3 din Wb.Reg. ar fi justificat de necesitatea de a apara coerenta regimului sau fiscal.
70 Astfel, Curtea s a pronuntat deja in sensul ca necesitatea de a garanta coerenta regimului fiscal poate justifica o reglementare de natura sa restranga libertatile fundamentale (Hotararea Bachmann, citata anterior, punctul 21, Hotararea din 28 ianuarie 1992, Comisia/Belgia, citata anterior, punctul 14, Hotararea Manninen, citata anterior, punctul 42, si Hotararea din 23 octombrie 2008, Krankenheim Ruhesitz am Wannsee Seniorenheimstatt, C 157/07, Rep., p. I 8061, punctul 43).
71 Cu toate acestea, potrivit unei jurisprudente constante, pentru ca un argument intemeiat pe o asemenea justificare sa poata fi admis, trebuie stabilita existenta unei legaturi directe intre avantajul fiscal respectiv si compensarea acestui avantaj cu o prelevare fiscala determinata (a se vedea in special Hotararea Verkooijen, citata anterior, punctul 57, Hotararea din 18 septembrie 2003, Bosal, C 168/01, Rec., p. I 9409, punctul 29, si Hotararea Manninen, citata anterior, punctul 42 si jurisprudenta citata).
72 In aceasta privinta, trebuie sa se sublinieze ca, astfel cum arata Regatul Belgiei, in temeiul regimului stabilit prin articolul 61/3 din Wb.Reg., taxa de inscriere platita la achizitionarea unei locuinte cu destinatia de resedinta principala in Regiunea flamanda poate fi dedusa in anumite conditii, in limita maxima de 12 500 de euro din taxa de inscriere datorata la achizitionarea unei noi resedinte principale in aceasta regiune.
73 Or, trebuie sa se sublinieze ca, intrucat Regatul Belgiei nu are niciun drept de impunere cu privire la tranzactia de vanzare cumparare efectuata anterior intr un alt stat membru de persoanele care decid sa isi stabileasca noua resedinta principala in Regiunea flamanda, configuratia acestui avantaj fiscal reflecta o logica simetrica (a se vedea, prin analogie, Hotararea Krankenheim Ruhesitz am Wannsee Seniorenheimstatt, citata anterior, punctul 42).
74 Astfel, in cazul in care aceste persoane ar beneficia de regimul transferabilitatii la achizitionarea unui bun imobil in Regiunea flamanda, ar beneficia necuvenit de un regim de impozitare la care nu ar fi fost supusa si achizitia lor imobiliara anterioara, in afara Belgiei.
75 Rezulta de aici ca in cadrul acestui regim exista o legatura intre avantajul fiscal si prelevarea initiala. Astfel, este vorba, pe de o parte, despre acelasi contribuabil care a achitat deja taxa in discutie si care are dreptul la deducere, iar pe de alta parte, despre un avantaj acordat in cadrul aceleiasi impozitari.
76 In acest context, trebuie amintit ca aceste doua conditii, respectiv acelasi contribuabil si aceeasi impozitare, au fost considerate suficiente de Curte pentru a stabili existenta unei astfel de legaturi (a se vedea in acest sens Hotararile citate anterior Verkooijen, punctul 58, Bosal, punctele 29 si 30, si Krankenheim Ruhesitz am Wannsee Seniorenheimstatt, punctul 42). In plus, trebuie sa se sublinieze ca Comisia nu neaga si chiar a recunoscut in replica formulata ca avantajul fiscal in cauza este acordat aceluiasi contribuabil si in cadrul aceluiasi impozit.
77 Avand in vedere aprecierile anterioare, trebuie sa se constate ca restrictia rezultata din articolul 61/3 din Wb.Reg. este justificata de necesitatea de a garanta coerenta regimului fiscal.
78 Totusi, pentru justificarea restrictiei in acest temei, ea trebuie sa fie, in plus, adecvata si proportionala fata de obiectivul urmarit, astfel cum s a amintit la punctul 68 din prezenta hotarare.
79 In aceasta privinta, trebuie sa se sublinieze de la inceput ca in memoriile lor nici Comisia, nici Regatul Belgiei nu si au precizat pozitia cu privire la caracterul proportionat al regimului in cauza.
80 Trebuie sa se sublinieze ca, in lumina jurisprudentei Curtii, restrictia in cauza este adecvata pentru atingerea acestui obiectiv, intrucat se aplica in mod perfect simetric, putand fi dedusa numai taxa de inscriere platita anterior in cadrul regimului fiscal belgian (a se vedea in acest sens Hotararea Krankenheim Ruhesitz am Wannsee Seniorenheimstatt, citata anterior, punctul 44).
81 Pe de alta parte, din jurisprudenta Curtii reiese de asemenea ca aceasta restrictie este proportionala cu obiectivul vizat, in timp ce dispozitia in cauza limiteaza la maximum 12 500 de euro cuantumul deducerii acordate din taxa de inscriere datorata de persoana care cumpara o noua resedinta in Regiunea flamanda (a se vedea in acest sens Hotararea Krankenheim Ruhesitz am Wannsee Seniorenheimstatt, citata anterior, punctul 45). Astfel, prevazand o asemenea limitare, regimul in litigiu isi mentine caracterul de avantaj fiscal si nu este asimilat unei scutiri disimulate.
82 Rezulta ca restrictia privind libera circulatie a capitalurilor se justifica prin motive legate de apararea coerentei regimului fiscal.
83 In ceea ce priveste incalcarea de catre regimul in litigiu a articolului 40 din Acordul privind SEE invocata de Comisie, trebuie sa se sublinieze ca, in masura in care prevederile acestui articol au aceeasi valoare juridica precum dispozitiile identice, in esenta, ale articolului 56 CE (a se vedea Hotararea din 11 iunie 2009, Comisia/Tarile de Jos, C 521/07, Rep., p. I 4873, punctul 33, si Hotararea din 28 octombrie 2010, Établissements Rimbaud, C 72/09, nepublicata inca in Repertoriu, punctul 22), ansamblul consideratiilor de mai sus poate fi transpus, in circumstante precum cele din prezenta actiune, mutatis mutandis la articolul 40 mentionat.
84 In consecinta, motivul intemeiat pe incalcarea liberei circulatii a capitalurilor este nefondat. Prin urmare, actiunea Comisiei trebuie respinsa ca fiind nefondata.

Cu privire la cheltuielile de judecata

85 Potrivit articolului 69 alineatul (2) din Regulamentul de procedura, partea care cade in pretentii este obligata, la cerere, la plata cheltuielilor de judecata. Intrucat Regatul Belgiei a solicitat obligarea Comisiei la plata cheltuielilor de judecata si aceasta din urma a cazut in pretentii, se impune obligarea acesteia la plata cheltuielilor de judecata.

Pentru aceste motive, Curtea (Camera intai) declara si hotaraste:
1. Respinge actiunea.
2. Obliga Comisia Europeana la plata cheltuielilor de judecata.